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Eine private 痴别谤尘枚驳别苍蝉惫别谤飞补濒迟耻苍驳 liegt vor, wenn sich die Bet盲tigung noch als Nutzung von Verm枚gen im Sinne einer Fruchtziehung aus zu erhaltenden Substanzwerten darstellt und die Ausnutzung substanzieller Verm枚genswerte durch Umschichtung nicht entscheidend in den Vordergrund tritt (siehe R 15.7 Abs. 1 EStR und auch 搂 14 Satz 3 AO). Ein Gewerbebetrieb liegt dagegen vor, wenn eine selbst盲ndige nachhaltige Bet盲tigung mit Gewinnabsicht unternommen wird, sich als Beteiligung am allgemeinen wirtschaftlichen Verkehr darstellt und 眉ber den Rahmen einer 痴别谤尘枚驳别苍蝉惫别谤飞补濒迟耻苍驳 hinausgeht. Die Abgrenzung ist im Einzelfall schwierig. Das BMF hat sich mit Schreiben v. 16.12.2003 (BStBl I 2004, 40) zur ertragsteuerlichen Behandlung von Venture Capital und Private Equity Fonds ge盲u脽ert.

Beachtenswert ist auch, dass eine ansonsten private 痴别谤尘枚驳别苍蝉惫别谤飞补濒迟耻苍驳 durch 搂 15 Abs. 3 EStG eine Gewerblichkeit ausl枚sen kann.

• 搂 15 Abs. 3 Nr. 1 EStG: 础产蹿盲谤产耻苍驳 wegen Erzielung von gewerblichen Eink眉nften bzw. Bezug von gewerblichen Beteiligungseink眉nften. Erzielt beispielsweise die verm枚gensverwaltende Personengesellschaft gewerbliche Beteiligungseink眉nfte, tritt eine gewerbliche Infizierung nach 搂聽15 Abs. 3 Nr. 1 2.聽Alt. EStG ein (BFH, Urteil v. 4.2.2025, VIII R 1/22 und v. 6.6.2019, IV R 30/16). Entgegen der Finanzverwaltung (Gleich lautende Erlasse der L盲nder v. 1.10.2020, BStBl I 2020, 1032) geht der BFH jedoch nicht von einer Gewerbesteuerpflicht aus. Liegen steuerfreie Einnahmen aus dem Betrieb einer PV-Anlage vor, tritt keine gewerbliche 础产蹿盲谤产耻苍驳 ein (搂 3 Nr. 72 Satz 3 EStG).
• 搂 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG: Bei einer gewerblichen Pr盲gung werden ebenfalls gewerbliche Eink眉nfte erzielt. Mit ihrem beherrschenden Einfluss auf die Personengesellschaft pr盲gt die pers枚nlich haftende Kapitalgesellschaft, die unabh盲ngig von ihrer unternommenen T盲tigkeit immer gewerbliche Eink眉nfte erzielt (搂 8 KStG), die zu beurteilende Personengesellschaft.

Eine private 痴别谤尘枚驳别苍蝉惫别谤飞补濒迟耻苍驳 kann durch eine Personengesellschaft wie z.B. einer GbR, einer Personenhandelsgesellschaft oder einer Mischform (GmbH & Co KG) begr眉ndet werden. Besteuerungssubjekt f眉r die Ertragsteuer ist jedoch nicht die Personengesellschaft selbst, sondern der einzelne Gesellschafter (sog. Transparenzprinzip).

Das Transparenzprinzip gilt ertragsteuerlich auch nach Inkrafttreten des MoPeG (BGBl I 2021, 3436) weiter.

• Zwar werden bei einer Personengesellschaft Wirtschaftsg眉ter i.d.R dem zivilrechtlichen Eigent眉mer zugerechnet.
• F眉r Wirtschaftsg眉ter, 鈥瀌ie mehreren zur gesamten Hand oder einer rechtsf盲higen Personengesellschaft zustehen鈥�, enth盲lt 搂 39 Abs. 2 Nr. 2 Satz 1 AO eine Sonderregel. Danach werden diese Wirtschaftsg眉ter 鈥瀌en Beteiligten oder Gesellschaftern anteilig zugerechnet, soweit eine getrennte Zurechnung f眉r die Besteuerung erforderlich ist鈥�.

Ertragsteuerlich sind zivilrechtlich selbst盲ndige Personengesellschaften selbst nach Inkrafttreten des MoPeG (BGBl I 2021, 3436) weiterhin transparent zu behandeln. Ob Gesellschaftsverm枚gen vorliegt, ist ertragsteuerlich unerheblich. Den Eink眉nften aus Gewerbebetrieb werden u.a. Verg眉tungen zugerechnet, die ein Gesellschafter von der Gesellschaft f眉r die Hingabe von Darlehen bezieht (搂 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 EStG). Ob diese Regelung entsprechend auch bei 脺berschusseink眉nften zur Anwendung kommt, war Gegenstand der Besprechungsentscheidung.

Vom BFH zu kl盲rende Frage

Der BFH hatte zu kl盲ren, ob Darlehenszinsen aus einem Gesellschafterdarlehen an eine verm枚gensverwaltende Gesellschaft bei dieser zum Werbungskostenabzug berechtigen.

Sachverhalt: Verm枚gensverwaltende Gesellschaft und Zinszahlungen an die Komplement盲rin

Der entscheidungsrelevante Sachverhalt verhielt sich folgenderma脽en:

• Die Kl盲gerin, eine verm枚gensverwaltende Personengesellschaft, erzielte Eink眉nfte aus VuV.
• Ihre alleinige Kommanditistin F lebt in Moskau und ist in Deutschland beschr盲nkt steuerpflichtig.
• Die Komplement盲r-GmbH ist weder am Verm枚gen noch am Ergebnis der Kl盲gerin beteiligt.
• Neben der Komplement盲rin ist auch der Kommanditistin Gesch盲ftsf眉hrungsbefugnis einger盲umt worden.
• Die Kl盲gerin ist Eigent眉merin eines gewerblichen Grundst眉cks, das sie im Jahr 2012 zu einem Kaufpreis von 2 Mio. EUR erworben hatte und das seither an verschiedene Mieter vermietet ist.
• Zur Finanzierung des Erwerbs gew盲hrte ihr F ein verzinsliches Darlehen von 2.155 Mio. EUR mit einer Laufzeit von 15 Jahren. Der Darlehensvertrag sah eine Verzinsung des Darlehens mit 6% p.a. vor.
• Das FA stellte die Eink眉nfte f眉r 2012 zun盲chst erkl盲rungsgem盲脽 unter dem Vorbehalt der Nachpr眉fung fest.
• Die an F gezahlten Darlehenszinsen von rd. 68.500 EUR ber眉cksichtigte das FA als Sonderbetriebseinnahmen der F und setzte den laufenden Gewinn der Kl盲gerin dementsprechend mit rd. 鈥� 38.500 EUR an.

Im Anschluss an eine Ap. gelangte das FA zu dem Schluss, dass die Kl盲gerin aufgrund ihres Gesellschaftszwecks als verm枚gensverwaltende Personengesellschaft keine gewerblichen, sondern Eink眉nfte aus VuV erziele. Die geltend gemachten Darlehenszinsen k枚nnten gem. 搂 39 Abs. 2 Nr. 2 AO auf Ebene der Kl盲gerin nicht als Werbungskosten ber眉cksichtigt werden.

FG M眉nchen: Kein Werbungskostenabzug bei Zinsen aus Gesellschafterdarlehen bei verm枚gensverwaltenden Gesellschaften

Die Klage hiergegen hatte keinen Erfolg. Nach Auffassung des FG M眉nchen (Urteil v. 18.3.2021, 10 K 2756/19, EFG 2021, 1524) erzielt die Kl盲gerin Eink眉nfte aus Vermietung und Verpachtung. Die Schuldzinsen wurden jedoch nicht zum Werbungskostenabzug zugelassen, weil der Darlehensvertrag zwischen der verm枚gensverwaltenden Gesellschaft und ihrer Gesellschafterin steuerlich nicht anzuerkennen sei.

Entscheidung: Werbungskostenabzug unzul盲ssig

Der BFH schloss sich der Auffassung der Vorinstanz an und hielt die Revision f眉r unbegr眉ndet.

• Die Kl盲gerin erzielt aus der 脺berlassung eines bebauten Grundst眉cks Eink眉nfte aus Vermietung und Verpachtung.
• Die Eink眉nfte sind gesondert und einheitlich festzustellen, weil F und die K-GmbH als ihre Gesellschafter gemeinschaftliche Mietertr盲ge erzielten.
• Die Vermietungseink眉nfte unterliegen wegen der Belegenheit des Grundst眉cks vollumf盲nglich der deutschen Besteuerung. Auch das DBA weist das Besteuerungsrecht Deutschland zu.
• Die strittigen Zinsaufwendungen sind aufgrund der Behandlung der verm枚gensverwaltenden Personengesellschaft als Bruchteilsgemeinschaft nicht als Werbungskosten anzuerkennen. Es liegt eine Personengleichheit zwischen der Gl盲ubigerin und der Schuldnerin vor. 搂 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 EStG kommt bei 脺berschusseink眉nften nicht zur Anwendung.

Praxisfolgen

Die Rezensionsentscheidung behandelt die bislang h枚chstrichterlich nicht entschiedene Frage des Schuldzinsenabzugs bei einer verm枚gensverwaltenden Gesellschaft f眉r ein Gesellschafterdarlehen.

Die Besprechungsentscheidung trennt zwischen der 贰颈苍办眉苍蹿迟别别谤尘颈迟迟濒耻苍驳 und der Zurechnung von Eink眉nften.

贰颈苍办眉苍蹿迟别别谤尘颈迟迟濒耻苍驳

Den Eink眉nften aus Gewerbebetrieb werden u.a. auch Verg眉tungen zugerechnet, die ein Gesellschafter von der Gesellschaft f眉r die Hingabe von Darlehen bezieht (搂 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 Satz 1 EStG). Diese Regelung gilt nur bei Gewinneink眉nften und sie verdr盲ngt dort 搂 39 Abs. 2 Nr. 2 AO (Rz. 13).

Schuldrechtliche Beziehungen zwischen der Personengesellschaft und ihren Gesellschaftern werden bei verm枚gensverwaltenden Personengesellschaft jedoch nicht angewandt (Rz. 14). Es fehlt zur steuerlichen Anerkennung eines entsprechenden Schuldverh盲ltnisses an der erforderlichen Personenverschiedenheit von Gl盲ubiger und Schuldner (Rz. 16 und Rz. 17).

Damit sind die Schuldzinsen beim Darlehensnehmer keine abzugsf盲higen Werbungskosten und beim Darlehensgeber keine Eink眉nfte aus Kapitalverm枚gen (Rz. 17). Es liegt eine steuerneutrale Einlage vor.

Gestalterisch k枚nnte erwogen werden, dass die Darlehensgew盲hrung von einer nicht an der verm枚gensverwaltenden Personengesellschaft beteiligten Person ausgegeben wird.

Zurechnung von Eink眉nften

Die nicht als Werbungskosten abziehbaren Schuldzinsen hat der BFH der Darlehensgeberin vorab als Ergebnis zugerechnet (痴辞谤补产别颈苍办眉苍蹿迟别 - Rz. 21). Offen lassen konnte der BFH, ob Sonderwerbungskosten der Darlehensgeberin f眉r die Darlehensrefinanzierung zur ber眉cksichtigen waren. Diese wurden im Entscheidungsfall nicht vorgetragen.

Abschlie脽end sei auf Folgendes hinzuweisen:

Einkunftsart

Die verm枚gensverwaltende Gesellschaft erzielte unstreitig Eink眉nfte aus Vermietung und Verpachtung. Gewerbliche Eink眉nfte wegen einer gewerblichen Pr盲gung (搂 15 Abs. 3 Nr. 2 EStG) schieden aus, weil zur Gesch盲ftsf眉hrung nicht nur die an der Kl盲gerin beteiligte Kapitalgesellschaft, sondern auch die Kommanditistin F befugt war (Rz. 9; vgl. auch 搂 15 Abs. 3 Nr. 2 Satz 1 EStG).

Gesonderte und einheitliche Feststellung

Eine gesonderte und einheitliche Feststellung der einkommensteuerpflichtigen Eink眉nfte aus Vermietung und Verpachtung war durchzuf眉hren (搂 180 Abs. 1 Nr. 2 Buchst. a AO; Rz. 10).

Im Streitfall hat die Kl盲gerin selbst die Mietvertr盲ge abgeschlossen, sodass F und die K-GmbH als ihre Gesellschafterinnen gemeinschaftliche Mietertr盲ge erzielt haben.

Dem steht nicht entgegen, dass nur F verm枚gensm盲脽ig an der Kl盲gerin beteiligt war. Denn die K-GmbH hat von den gemeinschaftlich erzielten Eink眉nften einen Anteil in Form der vereinbarten Haftungsverg眉tung erhalten, w盲hrend F lediglich der nach Abzug der Haftungsverg眉tung verbleibende Teil der Eink眉nfte zustand (BFH, Urteil v. 7.4.1987, IX R 103/85, BStBl II 1987, 707 unter 1.b).

Besteuerungsrecht

Die Eink眉nfte aus Vermietung und Verpachtung unterliegen als inl盲ndische Eink眉nfte der beschr盲nkten Steuerpflicht (搂 49 Abs. 1 Nr. 6 EStG). Auch nach dem DBA mit der Russischen F枚deration wird dem Belegenheitsstaat Deutschland das Besteuerungsrecht zugewiesen.

; ver枚ffentlicht am 24.4.2025

Alle am 24.4.2025 ver枚ffentlichten Entscheidungen des BFH mit Kurzkommentierungen