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Normenkette

RAO 搂搂听109, 103, 112; AO 1977 搂搂听69, 34, 71

Verfahrensgang

Tatbestand

Der Kl盲ger war - neben dem Maurermeister A - Gesch盲ftsf眉hrer einer Gesellschaft mit beschr盲nkter Haftung, die seit Mai 1972 pers枚nlich haftende Gesellschafterin der auf dem Bausektor t盲tigen A und B Kommanditgesellschaft (Kommanditgesellschaft) gewesen war. In den Jahren 1972 bis 1975 leistete die Kommanditgesellschaft aufgrund unrichtig abgegebener Voranmeldungen zu geringe Umsatzsteuervorauszahlungen. Die Umsatzsteuerjahreserkl盲rungen f眉r die Jahre 1972 mit 1975 wurden jeweils erheblich versp盲tet eingereicht. Die sich aus den Veranlagungen f眉r diese Jahre ergebenden Steuerschulden sind nicht bezahlt worden.

Mit Vertrag vom 14. Mai 1974 trat die Kommanditgesellschaft ihre s盲mtlichen "gegenw盲rtigen und zuk眉nftigen Forderungen aus Lieferungen, Bauleistungen und sonstigen Leistungen" an die X-Kreditbank ab. Im September 1975 von der GmbH und von der Kommanditgesellschaft gestellte Antr盲ge auf Er枚ffnung des Konkursverfahrens 眉ber das Verm枚gen dieser Gesellschaften wurden vom Amtsgericht als unzul盲ssig abgewiesen. Einen weiteren Antrag auf Er枚ffnung des Konkursverfahrens 眉ber das Verm枚gen der Kommanditgesellschaft hat das Amtsgericht am 15. Mai 1976 mangels einer die Kosten des Verfahrens deckenden Konkursmasse abgelehnt. Am 11. Juni 1976 ist die Kommanditgesellschaft im Handelsregister von Amts wegen gel枚scht worden.

Am 18. Mai 1976 hat das Finanzamt gegen den Kl盲ger als Gesch盲ftsf眉hrer der GmbH einen Haftungsbescheid erlassen. In diesem ist vermerkt:

"Die Firma A und B KG schuldet dem Finanzamt folgende Steuerbetr盲ge und S盲umniszuschl盲ge:

Umsatzsteuer 1972 24 441,83 DM

Umsatzsteuer 1973 23 424,78 DM

Umsatzsteuer 1974 (

Oktober bis Dezember) 13 838,25 DM

Umsatzsteuer 1975 23 821,70 DM

85 526,56 DM

+ S盲umniszuschl盲ge 1 657,- DM

Gesamtbetrag 87 283,56 DM

Die Umsatzsteuer 1972 beruht auf dem nach Betriebspr眉fung ge盲nderten Steuerbescheid vom 28. August 1975, 1973 auf dem Steuerbescheid vom 22. Oktober 1975 laut Steuererkl盲rung, 1974 (Oktober bis Dezember) auf den eingereichten Voranmeldungen und 1975 auf der Steuerfestsetzung vom 15. M盲rz 1976 gem盲脽 搂 18 des Umsatzsteuergesetzes. Die S盲umniszuschl盲ge sind begr眉ndet durch 搂 1 des Steuers盲umnisgesetzes."

Der Kl盲ger hat die Aufhebung des Haftungsbescheids begehrt.

Das Finanzgericht hat die Klage abgewiesen.

Mit der Revision verfolgt der Kl盲ger das Klagebegehren weiter. Er r眉gt unrichtige Anwendung der 搂搂 109, 103 der Reichsabgabenordnung (RAO):

Eine schuldhafte, f眉r die Nichtentrichtung der Steuerr眉ckst盲nde urs盲chliche Pflichtverletzung k枚nne ihm nicht angelastet werden. Zum einen sei er aufgrund interner Aufgabenverteilung nur f眉r die technischen Belange der Kommanditgesellschaft zust盲ndig gewesen, w盲hrend die steuerlichen Angelegenheiten von dem Mitgesch盲ftsf眉hrer A wahrzunehmen gewesen seien. Zum anderen seien s盲mtliche dem Haftungsbescheid zugrunde liegenden Steuerfestsetzungen erst nach dem 14. Mai 1974, an dem der Globalzessionsvertrag abgeschlossen, und nach dem 8. September 1975, an dem erstmals Antrag auf Er枚ffnung des Konkursverfahrens gestellt worden war, f盲llig geworden. Im F盲lligkeitszeitpunkt h盲tten der Kommanditgesellschaft keine Mittel zur Begleichung der Steuerr眉ckst盲nde zur Verf眉gung gestanden. Der Kl盲ger sei somit nicht in der Lage gewesen, die Steuerschulden zu tilgen. Eine Pflichtwidrigkeit liege auch nicht im Abschlu脽 des mit der Bank vereinbarten Globalzessionsvertrages. Zu diesem Abschlu脽 sei er in dem geschehenen Umfang gen枚tigt gewesen, um mit Hilfe der Bank die Kommanditgesellschaft am Leben zu erhalten. Der von der Bank vorgeschriebene Vertragsinhalt habe wegen der schlechten wirtschaftlichen Lage der Gesellschaft nicht abgelehnt oder ver盲ndert werden k枚nnen.

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Die Revision des Kl盲gers ist begr眉ndet.

1. Die tats盲chlichen Feststellungen des angefochtenen Urteils reichen nicht aus, die Haftung des Kl盲gers durchweg dem Grunde nach und in H枚he der festgesetzten Betr盲ge zu bejahen. Es ist nicht zu ersehen, ob und inwieweit dem Kl盲ger die Abgabe oder das Dulden falscher Umsatzsteuervoranmeldungen und die nicht ordnungsgem盲脽e Tilgung von Umsatzsteuervorauszahlungen durch die Kommanditgesellschaft zur Last gelegt wird oder ob er wegen unterlassener Tilgung der aufgelaufenen R眉ckst盲nde haften soll. Weiter ist nicht festgestellt, inwieweit dem Kl盲ger Mittel zur Tilgung der Steuerschulden zur Verf眉gung gestanden haben oder bei anderem Verhalten (in bezug auf die Globalzession) zur Verf眉gung gestanden h盲tten.

Das angefochtene urteil war daher aufzuheben. Andererseits lassen es die tats盲chlichen Feststellungen nicht zu, den Kl盲ger durchweg von der Haftung freizustellen. Die Sache ist daher nicht zur abschlie脽enden Entscheidung reif.

2. Bei einer Kommanditgesellschaft haben die gesch盲ftsf眉hrenden pers枚nlich haftenden Gesellschafter (搂搂 161, 114, 125, 164, 170 HGB) die Pflichten zu erf眉llen, welche dieser Gesellschaft wegen der Besteuerung auferlegt sind (搂 105 Abs. 1 RAO, 搂 34 Abs. 1 AO 1977). Ist pers枚nlich haftender Gesellschafter eine Gesellschaft mit beschr盲nkter Haftung, haben deren Gesch盲ftsf眉hrer (搂 35 GmbHG) die steuerlichen Pflichten dieser Gesellschaft (搂 103 Satz 1 RAO, 搂 34 Abs. 1 AO 1977) und mit diesen die steuerlichen Pflichten der Kommanditgesellschaft zu erf眉llen. Sie haften bei Pflichtverletzungen bis zum 31. Dezember 1976 (Artikel 97 搂 11 EGAO) insoweit pers枚nlich neben der Kommanditgesellschaft und der Gesellschaft mit beschr盲nkter Haftung, als durch schuldhafte Verletzung dieser Pflichten Steueranspr眉che verk眉rzt oder Erstattungen oder Verg眉tungen zu Unrecht gew盲hrt worden sind (搂 109 Abs. 1 RAO).

a) Ma脽stab der Pflichten eines Gesch盲ftsf眉hrers ist die Sorgfalt eines ordentlichen Gesch盲ftsmannes (搂 43 Abs. 1 GmbHG), unabh盲ngig von der Person des jeweiligen Gesch盲ftsf眉hrers. Lediglich in der Zurechnung eines Verschuldens bei Verletzung dieser Pflichten (搂 109 Abs. 1 RAO) k枚nnen subjektive Gesichtspunkte von Bedeutung sein.

b) Sind mehrere Gesch盲ftsf眉hrer bestellt, trifft jeden von ihnen die Pflicht zur Gesch盲ftsf眉hrung und grunds盲tzlich die Verantwortung f眉r die Gesch盲ftsf眉hrung im ganzen. Denn die F眉hrung der Gesch盲fte - sei es einer Kapitalgesellschaft, sei es einer offenen Handelsgesellschaft oder Kommanditgesellschaft - umfa脽t nicht in erster Linie die Besorgung eines bestimmten Gesch盲ftsbereichs, sondern die verantwortliche Leitung der Gesch盲fte in ihrer Gesamtheit. Diese erfordert - unbeschadet der Handlungsbefugnisse jedes einzelnen Gesch盲ftsf眉hrers und seiner etwaigen Befugnis, die Gesellschaft allein zu vertreten - eine einheitliche Willensbildung (vgl. 搂 77 Abs. 1 AktG, 搂 115 Abs. 1 HGB). Daraus folgt die solidarische Verantwortlichkeit aller Gesch盲ftsf眉hrer (搂 43 Abs. 2 GmbHG) f眉r diejenigen Belange, welche die Existenz der Gesellschaft im ganzen ber眉hren, insbesondere bei drohender Zahlungsunf盲higkeit oder 脺berschuldung (vgl. 搂 84 GmbHG) unabh盲ngig von einer sonst gegebenen Verteilung der Aufgaben. Die Gesamtverantwortung eines jeden Gesch盲ftsf眉hrers verlangt zumindest eine gewisse 脺berwachung der Gesch盲ftsf眉hrung im ganzen. Sie ist mit der Sorgfalt eines ordentlichen Gesch盲ftsmannes wahrzunehmen (搂 43 Abs. 1 GmbHG).

c) Die Gesch盲ftsf眉hrer sind im Bereiche des 搂 103 Satz 1 RAO (搂 34 Abs. 1 AO 1977) auch dem Steuergl盲ubiger zur Sorgfalt eines ordentlichen Gesch盲ftsmannes verpflichtet, daneben und grunds盲tzlich gegen眉ber der Gesellschaft (搂 43 Abs. 2 und 3 GmbHG). Sie k枚nnen folglich weder den Umfang ihrer Pflichten noch den Ma脽stab der gebotenen Sorgfalt aus eigener Befugnis einengen. Auch die Gesellschaft selbst ist nicht in der Lage, sie im Gesellschaftsvertrage oder durch Beschlu脽 einer Gesellschafterversammlung von der Sorgfalt eines ordentlichen Gesch盲ftsmannes zu dispensieren. Die Sorgfalt eines ordentlichen Gesch盲ftsmannes (搂 43 Abs. 1 GmbHG) wird von den Gesch盲ftsf眉hrern n盲mlich nicht nur um der Gesellschafter willen erwartet, sondern auch wegen der Gesellschaftsgl盲ubiger (vgl. 搂搂 7, 78, 9, 43 Abs. 3, 搂搂 64, 84 GmbHG), denen nur die beschr盲nkte Masse des Gesellschaftsverm枚gens haftet (搂 13 Abs. 2 GmbHG). Die Gesellschaft kann folglich im Gesellschaftsvertrage oder durch Beschlu脽 der Gesellschafter (搂 37 Abs. 1 GmbHG) unter mehreren Gesch盲ftsf眉hrern zwar eine Arbeitsteilung verf眉gen, bei der f眉r jeden Bereich stets mindestens ein Gesch盲ftsf眉hrer zust盲ndig sein mu脽 (搂 6 Abs. 1 GmbHG); sie kann aber keinen Gesch盲ftsf眉hrer von seinem Anteil an der Gesamtverantwortung entlasten.

d) Hat der Gesellschaftsvertrag oder ein f枚rmlicher Beschlu脽 der Gesellschafter die Wahrnehmung der steuerlichen Belange der Gesellschaft einem von mehreren Gesch盲ftsf眉hrern zugewiesen (搂 37 Abs. 1 GmbHG) oder ist dies kraft Zulassung in dem Gesellschaftsvertrage oder durch Beschlu脽 der Gesellschafter in einer Gesch盲ftsordnung der Gesch盲ftsf眉hrer festgelegt (vgl. 搂 77 Abs. 2 AktG), treffen die steuerlichen Pflichten in erster Linie diesen Gesch盲ftsf眉hrer (搂 103 Satz 1 RAO). Die Verantwortung der anderen Gesch盲ftsf眉hrer wird dadurch aber nicht im ganzen aufgehoben (vgl. 搂 37 Abs. 2 Satz 2 GmbHG, 搂 93 Abs. 2 Satz 2 AktG). Vielmehr tritt der Umfang ihrer Pflichten nur insoweit und so lange zur眉ck, wie f眉r sie unter den Ma脽st盲ben der Sorgfalt eines ordentlichen Gesch盲ftsmannes (搂 43 Abs. 1 GmbHG) kein Anla脽 besteht anzunehmen, die steuerlichen Pflichten der Gesellschaft w眉rden nicht exakt erf眉llt. Die Gesamtverantwortung aller Gesch盲ftsf眉hrer wird sp盲testens dann wirksam, wenn die laufende Erf眉llung aller Verbindlichkeiten nicht mehr gew盲hrleistet ist und infolgedessen Unregelm盲脽igkeiten in der Erkl盲rung der Steuern oder der Erf眉llung der Steuerschulden zu besorgen sind, oder wenn die Person des f眉r die steuerlichen Belange prim盲r zust盲ndigen Gesch盲ftsf眉hrers diese Besorgnis rechtfertigt.

e) Von der Verantwortung eines jeden einzelnen Gesch盲ftsf眉hrers f眉r die Gesch盲ftsf眉hrung im ganzen unber眉hrt bleibt die (interne) Aufteilung der Gesch盲fte des regelm盲脽igen Gesch盲ftsablaufs unter den Gesch盲ftsf眉hrern. Sie ist je nach der Gr枚脽e des Gesch盲ftsbetriebes und der Art der vorzunehmenden Gesch盲fte m枚glich oder sogar notwendig. Die Sorgfalt eines ordentlichen Gesch盲ftsmannes (搂 43 Abs. 1 GmbHG) erfordert aber eine vorweg eindeutige Klarstellung, welcher Gesch盲ftsf眉hrer f眉r welchen Bereich zust盲ndig ist, damit nicht im Haftungsfalle - sei es gegen眉ber der Gesellschaft (搂 43 Abs. 2 GmbHG), sei es gegen眉ber dem Steuergl盲ubiger (搂 109 Abs. 1 RAO) - jeder Gesch盲ftsf眉hrer auf die Verantwortlichkeit eines anderen verweist. Folglich mu脽 eine vorgegebene - und damit zumindest schriftliche - Aufteilung vorliegen, die jede einzelne Aufgabe in den Zust盲ndigkeitsbereich mindestens eines Gesch盲ftsf眉hrers verweist. Fehlt es daran, bleibt es zumindest hinsichtlich eines Unterlassens bei der solidarischen Haftung aller Gesch盲ftsf眉hrer (搂 43 Abs. 2 GmbHG) wegen Organisationsverschuldens.

f) Hinsichtlich der von einem Gesch盲ftsf眉hrer vorgenommenen Gesch盲fte des laufenden Gesch盲ftsverkehrs, die f眉r die Gesellschaft nicht von existentieller Bedeutung sind, k枚nnen und d眉rfen sich zwar auch im 眉brigen der oder die anderen Gesch盲ftsf眉hrer in etwa gleichem Umfang auf deren Ordnungsm盲脽igkeit verlassen, wie sie sich auf die ordnungsm盲脽ige Gesch盲ftsbesorgung eines Prokuristen (搂搂 48 ff. HGB) verlassen d眉rften und unter Umst盲nden m眉脽ten. Voraussetzung ist aber die pers枚nliche Vertrauensw眉rdigkeit des anderen Gesch盲ftsf眉hrers, eine generelle Kenntnis von der Ordnungsm盲脽igkeit seiner Gesch盲ftsf眉hrung und die Gew盲hr, da脽 die vorgenommenen Gesch盲fte die Grenzen laufenden Gesch盲ftsverkehrs nicht 眉bersteigen, bei auch nur entfernt zu besorgender Gef盲hrdung der Liquidit盲t oder des Verm枚gens der Gesellschaft aber alle anderen Gesch盲ftsf眉hrer unverz眉glich unterrichtet werden. Zeichnet sich die nahende Zahlungsunf盲higkeit oder 脺berschuldung der Gesellschaft ab (搂 63 GmbHG), ist jeder einzelne Gesch盲ftsf眉hrer verpflichtet, sich um die Gesamtbelange der Gesellschaft zu k眉mmern (搂搂 64, 84 GmbHG). Nicht anders ist es bei dem Gesch盲ftsf眉hrer, der erkennt, da脽 ein anderer Gesch盲ftsf眉hrer in seinem Wirkungskreis die Sorgfalt eines ordentlichen Gesch盲ftsmannes vermissen l盲脽t.

3. Bei gegebenem Verschulden - f眉r die Zeit vor dem 1. Januar 1977 (Artikel 97 搂 11 EGAO) ohne Beschr盲nkung auf Vorsatz und grobe Fahrl盲ssigkeit (nunmehr 搂 69 Abs. 1 Satz 1 AO 1977) - haftet der Gesch盲ftsf眉hrer einer Gesellschaft mit beschr盲nkter Haftung f眉r die durch seine schuldhafte Pflichtverletzung verursachte Verk眉rzung der Steueranspr眉che (hier aus bewirkten Ums盲tzen) und f眉r die zu Unrecht gew盲hrten Erstattungen (hier in Zuerkennung nicht zustehender Vorsteuerabzugsanspr眉che) und Verg眉tungen (搂 109 Abs. 1 RAO). Grund und Umfang der Haftung sind demnach nicht unabh盲ngig von der Art der verletzten Pflicht und dem Zeitpunkt ihrer Verletzung.

a) Die gesetzlichen Vertreter haben zwar daf眉r zu sorgen, da脽 die Steuern aus "den Mitteln, die sie verwalten, entrichtet werden" (搂 103 Satz 1 RAO, 搂 34 Abs. 1 Satz 2 AO 1977). Befinden sich im Gesellschaftsverm枚gen keine Mittel zur Zahlung der Steuern und k枚nnen diese auch nicht beschafft werden, handelt der Gesch盲ftsf眉hrer - sofern ihm nicht auf einen fr眉heren Zeitpunkt eine schuldhafte Pflichtverletzung vorzuwerfen ist - nicht pflichtwidrig, wenn er es unterl盲脽t, die f盲lligen Steuerschulden (aus eigenen Mitteln) zu tilgen. Reichen die verf眉gbaren Mittel nicht zur Tilgung aller Steuerschulden aus, kann zumindest hinsichtlich des 眉berschie脽enden Betrages in der unterlassenen Zahlung keine Pflichtverletzung liegen. Demzufolge mu脽 jeweils der Umfang der im ma脽gebenden Zeitpunkt verf眉gbaren Mittel festgestellt werden (Urteil vom 8. Juli 1982 V R 7/76, BFHE 137, 1, BStBl II 1983, 249). Den in Anspruch genommenen gesetzlichen Vertreter trifft in diesem Rahmen aber die Pflicht, die in seinen Wissensbereich fallenden Angaben zu machen.

b) Die Pflicht des Gesch盲ftsf眉hrers, daf眉r zu sorgen, da脽 die Steuern aus den von ihm verwalteten Mitteln entrichtet werden, besteht nicht erst bei F盲lligkeit der Steuerschuld. Zwar richtet sich die H枚he der Haftungssumme nach dem Umfang der im Zeitpunkt der F盲lligkeit der Steuerschuld eingetretenen Steuerverk眉rzung. Die dem Steuergl盲ubiger gegen眉ber bestehenden Pflichten verletzt ein Gesch盲ftsf眉hrer jedoch schon dann, wenn er sich durch Vorwegbefriedigung anderer Gl盲ubiger oder in sonstiger Weise vors盲tzlich oder fahrl盲ssig au脽erstande setzt, eine bereits entstandene, aber erst k眉nftig f盲llig werdende Steuerforderung im Zeitpunkt der F盲lligkeit zu tilgen. Diesfalls haftet der Gesch盲ftsf眉hrer, der unter den eingangs genannten Grunds盲tzen f眉r die Wahrnehmung der steuerlichen Pflichten verantwortlich ist, gem盲脽 搂搂 103, 109 RAO insoweit, als der Steuergl盲ubiger bei pflichtgem盲脽em Verhalten im F盲lligkeitszeitpunkt befriedigt worden w盲re.

Auf dieser Grundlage kommt es, wenn die Voranmeldungen oder Steuererkl盲rungen nicht, nicht rechtzeitig oder mit falschem Inhalt abgegeben wurden und dem Gesch盲ftsf眉hrer dieserhalb eine fahrl盲ssige Verletzung von Sorgfaltspflichten vorzuwerfen ist, f眉r die Inanspruchnahme als Haftungsschuldner nicht darauf an, wann Steuernachforderungen (z. B. aufgrund von Jahresveranlagungen) festgesetzt oder f盲llig werden. Hinsichtlich der Umsatzsteuervoranmeldungen sind dabei Umfang der Pflichten und Ma脽stab f眉r das Verschulden bei Vorhandensein mehrerer Gesch盲ftsf眉hrer nicht notwendig bei den einzelnen Gesch盲ftsf眉hrern einheitlich zu beurteilen, weil die Abgabe der Umsatzsteuervoranmeldungen zum laufenden Gesch盲ftsverkehr geh枚rt. Wird diese im regelm盲脽igen Gesch盲ftsablauf durchweg von einem bestimmten Gesch盲ftsf眉hrer vorgenommen, so sind andere Gesch盲ftsf眉hrer auch bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen Gesch盲ftsmannes nicht zu einer inhaltlichen Nachpr眉fung verpflichtet, es sei denn, die wirtschaftliche Lage der Gesellschaft oder die Person des erkl盲renden Gesellschafters g盲ben hierzu Veranlassung.

c) Finanzamt und Finanzgericht sind davon ausgegangen, der Gesch盲ftsf眉hrer sei verpflichtet, die Mittel der Kommanditgesellschaft vorrangig, also vor Befriedigung anderer Gl盲ubiger, zur Tilgung der Umsatzsteuerschulden einzusetzen. Diese Erw盲gung k枚nnte beruhen auf den f眉r die Lohnsteuerhaftung des Arbeitgebers (搂 42 d EStG) ma脽gebenden Grunds盲tzen (vgl. Urteil vom 20. April 1982 VII R 96/79, BFHE 135, 416, BStBl II 1982, 521) oder auf 搂 61 Abs. 1 Nr. 2 KO, wonach den im letzten Jahr vor Er枚ffnung des Konkursverfahrens f盲llig gewordenen (oder gem盲脽 搂 65 KO als f盲llig geltenden) Abgabenforderungen der Vorrang vor den anderen - mit Ausnahme der in 搂 61 Abs. 1 Nr. 1 KO genannten - Konkursforderungen einger盲umt ist.

Beide Gesichtspunkte sind nicht einschl盲gig: Die Umsatzsteuerschuld entsteht bei der Besteuerung nach vereinbarten Entgelten (Regelfall) mit Ablauf des Voranmeldungszeitraums, in dem die Leistungen ausgef眉hrt worden sind (搂 13 Abs. 1 Buchst. a Satz 1 UStG 1967), ohne R眉cksicht auf die Vereinnahmung des Entgelts. Die H枚he der Steuerschuld ergibt sich aus den bewirkten Ums盲tzen (einschlie脽lich der Hinzurechnungen nach 搂 16 Abs. 1 Satz 2 UStG 1967) abz眉glich der abziehbaren Vorsteuerbetr盲ge (搂 16 Abs. 2 UStG 1967) und unter Ber眉cksichtigung der Berichtigungen gem盲脽 搂 17 UStG 1967 (vgl. Urteil vom 30. September 1976 V R 109/73, BFHE 120, 562, BStBl II 1977, 227). Es fehlt somit jene unmittelbare Verbindung zwischen der abzuf眉hrenden Steuer und den jeweils verf眉gbaren Mitteln des Steuerschuldners, wie sie bei der vom Arbeitslohn einzubehaltenden und an das Finanzamt abzuf眉hrenden Lohnsteuer (搂搂 38 Abs. 1, 41 a Abs. 1 EStG) gegeben ist (vgl. auch Urteil des FG Rheinland-Pfalz vom 14. Juni 1977 II 70/75, EFG 1977, 565).

Auch der Rechtsgedanke des 搂 61 Abs. 1 Nr. 2 KO begr眉ndet vor Er枚ffnung des Konkursverfahrens keine Vorrangigkeit von Umsatzsteuerforderungen.

Die Gesch盲ftsf眉hrer einer GmbH oder einer Kommanditgesellschaft mit einer GmbH als dem einzigen pers枚nlich haftenden Gesellschafter sind nach Eintritt der Zahlungsunf盲higkeit der von ihnen vertretenen Gesellschaft verpflichtet, die Er枚ffnung des Konkursverfahrens oder die Er枚ffnung des gerichtlichen Vergleichsverfahrens zu beantragen (搂 64 Abs. 1 Satz 1 GmbHG, 搂 130 a Abs. 1 HGB). Sie d眉rfen - vorbehaltlich des 搂 64 Abs. 2 Satz 2 GmbHG und des 搂 130 a Abs. 2 Satz 2 HGB - keine Zahlungen mehr leisten. Dies gilt auch hinsichtlich der Umsatzsteuer. Eine nur vor眉bergehende, noch als behebbar erachtete Zahlungsunf盲higkeit aber k枚nnte h盲ufig zur alsbaldigen Zahlungseinstellung f眉hren, wenn die Gesch盲ftsf眉hrer verpflichtet w盲ren, die vorhandenen Mittel ausschlie脽lich zur vorrangigen Tilgung der Umsatzsteuerforderungen zu verwenden.

Demzufolge kann bei Fehlen ausreichender Mittel zur Tilgung s盲mtlicher Verbindlichkeiten - f眉r den Zeitraum einer noch als behebbar erachteten Zahlungsunf盲higkeit bis zum Eintritt der Verpflichtung, die Er枚ffnung des Konkursverfahrens oder des Vergleichsverfahrens zu beantragen (vgl. 搂搂 177 a, 130 a Abs. 1 HGB) - von dem Gesch盲ftsf眉hrer nur eine angemessene Tilgung der Umsatzsteuerschulden verlangt werden. Die Umsatzsteuerr眉ckst盲nde sind in etwa gleicher Weise zu tilgen, wie die Forderungen anderer Gl盲ubiger.

d) Die Verpflichtung des Gesch盲ftsf眉hrers, bei Einstellung der Zahlungen oder 脺berschuldung der Gesellschaft die Er枚ffnung des Konkurs- oder Vergleichsverfahrens zu beantragen (搂搂 177 a, 133 a HGB), bleibt hiervon unber眉hrt.

e) Unabh盲ngig vom Vorhandensein oder Fehlen ausreichender Mittel bleibt die uneingeschr盲nkte Haftung eines Gesch盲ftsf眉hrers f眉r hinterzogene Steuerbetr盲ge bei vors盲tzlich unrichtig abgegebenen Steuererkl盲rungen (搂 112 RAO, 搂 71 AO 1977).

4. Tatsachen, welche den letztgenannten Haftungsgrund ergeben k枚nnten, sind nicht festgestellt. Wird dies als Entscheidungsgrundlage vorausgesetzt, kommt es darauf an, von welchem Zeitpunkt an dem Kl盲ger eine schuldhafte Verletzung seiner steuerlichen Verpflichtungen (搂 103 RAO) vorzuwerfen ist, und welche Betr盲ge er bei Anwendung der Sorgfalt eines ordentlichen Gesch盲ftsmannes zur Tilgung der Umsatzsteuerforderungen h盲tte abf眉hren m眉ssen.

a) Dieser Zeitpunkt lag jedenfalls schon vor F盲lligkeit der im Haftungsbescheid genannten Steuerforderungen. Denn selbst wenn eine Aufgabenverteilung zwischen dem Kl盲ger und dem anderen Gesch盲ftsf眉hrer in dem behaupteten Sinn bestanden haben sollte, stand der Kl盲ger in der Verantwortung als Gesch盲ftsf眉hrer der GmbH jedenfalls von der Zeit an, in der sich die Kommanditgesellschaft in Zahlungsschwierigkeiten befand. Sp盲testens geraume Zeit vor Abschlu脽 des Globalzessionsvertrages war der Kl盲ger somit als Gesch盲ftsf眉hrer der GmbH verpflichtet, sich um die steuerlichen Belange der Kommanditgesellschaft zu k眉mmern. Dies hat der Kl盲ger zufolge seiner eigenen Darlegungen nicht getan.

b) Der Globalzessionsvertrag vom Mai 1974 f眉hrt auch dann nicht zur Freistellung des Kl盲gers von der Haftung, wenn man zugunsten des Kl盲gers unterstellt, er habe bei dessen Abschlu脽 nicht mit erheblichen Umsatzsteuernachforderungen zu rechnen brauchen. Dabei kann auf sich beruhen, ob der Globalzessionsvertrag vom 14. Mai 1974 zivilrechtlich wirksam ist (vgl. Urteil des Bundesgerichtshofs vom 15. M盲rz 1978 VIII ZR 180/76, BB 1978, 577). Dahingestellt bleiben kann ferner, ob sich die Bank mit dem Vertrag eine Sicherung verschafft hat, die sie zum damaligen Zeitpunkt nicht oder nicht in dieser Form zu beanspruchen hatte (vgl. 搂 30 KO). Denn die Globalzession hatte - ihre Rechtswirksamkeit unterstellt - nicht zur Folge, da脽 der Kommanditgesellschaft die Mittel zur Begleichung der Steuerschulden entzogen waren. Sie war ersichtlich nur Teil einer weitergehenden Vereinbarung, welche unter anderem die Bank zu Krediten an die Kommanditgesellschaft verpflichtete und dadurch deren Zahlungseinstellung hinausschob. Dies ergibt sich schon daraus, da脽 die Gesellschaft ihre Gesch盲ftst盲tigkeit noch bis mindestens Ende des Jahres 1975, also 眉ber einen Zeitraum von ein und einhalb Jahren, fortsetzen konnte. Die gesch盲ftliche T盲tigkeit konnte nur fortgef眉hrt werden, wenn in diesem Zeitraum an Zahlungseing盲ngen neben der Bank auch andere Gl盲ubiger - also Lieferanten - befriedigt wurden. Daher h盲tten auch nach der Globalzession noch Mittel zur Tilgung der Steuerschulden zur Verf眉gung gestanden. Die Pflichtwidrigkeit des Kl盲gers bestand darin, sich nicht darum gek眉mmert zu haben, da脽 entsprechende Zahlungen erbracht wurden.

c) Der Umfang der Haftungsschuld bemi脽t sich nach dem Grund der Pflichtwidrigkeit in bezug auf die Nichterf眉llung der Steuerschulden: Wurden inhaltlich richtige Voranmeldungen (bzw. Jahressteuererkl盲rungen) abgegeben, reichten aber die Mittel der Gesellschaft zur Erf眉llung der sich daraus ergebenden Zahlungsverpflichtungen nicht aus, so h盲tte der Steuergl盲ubiger angemessen befriedigt werden m眉ssen (vgl. dazu oben Ziff. 3 c). Wurden bewu脽t inhaltlich unrichtige Erkl盲rungen abgegeben, so besteht die Haftung in voller H枚he hinterzogener Steuerbetr盲ge (搂 112 RAO, vgl. 搂 71 AO 1977).

Die Sache war daher zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das Finanzgericht zur眉ckzuverweisen (搂 126 Abs. 3 Nr. 2 FGO).

Fundstellen