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Leitsatz (amtlich)

1. Bei der Ermittlung des Aufgabegewinns nach erkl盲rter Betriebsaufgabe anl盲脽lich der Verpachtung des Gewerbebetriebs ist ein origin盲rer Gesch盲ftswert nicht anzusetzen.

2. Wird nach der erkl盲rten Betriebsaufgabe das verpachtete Unternehmen ver盲u脽ert und dabei ein Erl枚s f眉r den Gesch盲ftswert erzielt, so ist dieser Erl枚s eine gewerbliche Einnahme.

Normenkette

EStG 1965 搂听15 Nr. 1, 搂听16 Abs. 3

Tatbestand

Der Kl盲ger und Revisionsbeklagte (Kl盲ger) betrieb seit 1962 eine Reinigung. 1967 verpachtete er dieses Unternehmen gegen einen monatlichen Pachtzins von 10 000 DM. Dem Beklagten und Revisionskl盲ger (Finanzamt - FA -) gegen眉ber erkl盲rte er, er habe seinen Gewerbebetrieb zum 31. M盲rz 1967 aufgegeben und in das Privatverm枚gen 眉berf眉hrt; der Aufgabegewinn betrage 8 133 DM. Demgegen眉ber ermittelte das FA einen Aufgabegewinn von 450 633 DM mit der Begr眉ndung, da脽 dabei auch ein wie folgt zu errechnender Gesch盲ftswert anzusetzen sei: Vom Durchschnitt der in den Jahren 1962 bis 1966 erzielten gewerblichen Gewinne ausgehend betrage der j盲hrlich erzielbare Gewinn 94 000 DM. Bei einer Normalverzinsung von 10 v. H. betrage der Wert des Unternehmens 940 000 DM. Nach Abzug der Buchwerte - rd. 47 000 DM - und stillen Reserven - 8 000 DM - des Betriebsverm枚gens zum 31. M盲rz 1967 ergebe sich ein innerer Wert des Unternehmens von 885 000 DM. Nach Abschlag von 50 v. H. f眉r Fehlerquellen und Risiken verbleibe dann ein Gesch盲ftswert von 442 500 DM. Dementsprechend erging ein Einkommensteuerbescheid f眉r 1967.

Nach erfolglosem Einspruch gab das Finanzgericht (FG) der Klage mit der in den Entscheidungen der Finanzgerichte 1973 S. 427 (EFG 1973, 427) ver枚ffentlichten Entscheidung statt, da - entgegen der Auffassung in dem gemeinsamen Erla脽 der Finanzminister (Finanzsenatoren) der L盲nder - vgl. Erla脽 des Finanzministers des Landes Nordrhein-Westfalen vom 28. Dezember 1964 S 2150 (BStBl II 1965, 5) - bei der erkl盲rten Betriebsaufgabe anl盲脽lich der Verpachtung des Gewerbebetriebs ein etwa vorhandener Gesch盲ftswert nicht auszuweisen und zu versteuern sei.

Mit der Revision r眉gt das FA unrichtige Anwendung des 搂 16 des Einkommensteuergesetzes (EStG) und macht dazu geltend:

Der im Streitfall vom FG nicht verneinte Gesch盲ftswert sei bei der Ermittlung des Aufgabegewinns mit dem gemeinen Wert anzusetzen. Der Gesch盲ftswert sei nicht kraft seiner Natur von einer 脺berf眉hrung in das Privatverm枚gen ausgeschlossen. Jedes Wirtschaftsgut sei im Rahmen der Betriebsaufgabe privatisierbar. Der Gesch盲ftswert als Mehrwert des Unternehmens bleibe im Privatverm枚gen erhalten, was in der H枚he der Pacht sichtbar werde. Dem Ansatz des Gesch盲ftswerts bei der hier gew盲hlten Form der Betriebsaufgabe stehe auch nicht entgegen, da脽 er wohl erhalten bleibe, aber nicht realisiert werde. 搂 16 Abs. 3 EStG begr眉nde eine Ausnahme von dem Grundsatz, da脽 kein Kaufmann unrealisierte Gewinne auszuweisen und zu versteuern braucht.

Das FA beantragt Aufhebung der Vorentscheidung und Klageabweisung, hilfsweise Zur眉ckverweisung der Streitsache.

Die Kl盲ger beantragen Zur眉ckweisung der Revision.

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Die Revision des FA ist unbegr眉ndet.

Der Vorentscheidung ist im Ergebnis darin beizutreten, da脽 bei der Ermittlung des Aufgabegewinns nach erkl盲rter Betriebsaufgabe anl盲脽lich der Verpachtung des Gewerbebetriebs ein selbstgeschaffener Gesch盲ftswert nicht angesetzt werden kann. In F盲llen dieser Art ist jedoch der Gesch盲ftswert dann zur Versteuerung heranzuziehen, wenn bei einer sp盲teren Ver盲u脽erung des Unternehmens etwas f眉r ihn gezahlt wird (搂 15 Nr. 1, 搂 16 Abs. 3 EStG 1965).

Nach dem Urteil des Gro脽en Senats des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 13. November 1963 GrS 1/63 S (BFHE 78, 315, BStBl III 1964, 124) kann der Verp盲chter eines Gewerbebetriebs erkl盲ren, ob er den Vorgang als Betriebsaufgabe i. S. von 搂 16 Abs. 3 EStG behandeln will. Erkl盲rt er dies, dann sind die stillen Reserven des Betriebs nach dieser Vorschrift im Zeitpunkt der Aufgabe zu versteuern, und zwar ohne R眉cksicht darauf, ob der Betrieb sp盲ter ver盲u脽ert wird oder nicht. Vom Zwang zur Gewinnaufdeckung bei der Betriebsaufgabe werden nach der Vorschrift des 搂 16 Abs. 3 EStG nur Wirtschaftsg眉ter des Betriebsverm枚gens erfa脽t, nicht hingegen Werte, die keine Wirtschaftsg眉ter im Sinn des Einkommensteuerrechts darstellen. Ein solcher Wert ist der selbstgebildete Gesch盲ftswert so lange, als er noch nicht konkretisiert und damit als Wirtschaftsgut greifbar geworden ist. F眉r eine Konkretisierung des Gesch盲ftswerts reicht weder die erkl盲rte Betriebsaufgabe noch die m枚gliche Feststellung aus, da脽 f眉r die Nutzung des Gesch盲ftswerts etwas gezahlt wird. Nach der j眉ngeren Rechtsprechung aller Ertragsteuersenate des BFH (vgl. z. B. Urteil vom 10. Mai 1977 VIII R 254/72, BFHE 122, 314, BStBl II 1977, 667, mit weiteren Nachweisen), mit der auch die Rechtsprechung des Bewertungssenats 眉bereinstimmt (vgl. z. B. Urteil vom 18. Februar 1977 III R 83/72, BFHE 122, 148, BStBl II 1977, 501, mit weiteren Nachweisen), ist im Gewerbesteuerrecht und im Bewertungsrecht ein Gesch盲ftswert nur anzusetzen, wenn er durch ein entgeltliches Gesch盲ft am Markt konkretisiert ist. Das gilt auch f眉r das Einkommensteuerrecht, wobei nunmehr als Voraussetzung f眉r den Ansatz eines Gesch盲ftswerts dessen Konkretisierung in der Form verlangt wird, da脽 f眉r den Gesch盲ftswert eine objektiv feststellbare Gegenleistung in Form effektiver Anschaffungskosten erbracht wurde, also eine Best盲tigung am Markt erfolgte (vgl. z. B. die BFH-Urteile vom 29. Januar 1975 I R 135/70, BFHE 115, 107, BStBl II 1975, 553; vom 25. November 1976 IV R 90/72, BFHE 120, 499, BStBl II 1977, 467). Dies hat nach Auffassung des erkennenden Senats auch zu gelten, wenn es darum geht, ob bei der erkl盲rten Betriebsaufgabe anl盲脽lich der Betriebsverpachtung ein selbstgebildeter Gesch盲ftswert anzusetzen ist oder nicht. Auch hier ist im Rahmen der Ermittlung des Aufgabegewinns ein Gesch盲ftswert als blo脽er Mehrwert des Unternehmens nicht zu erfassen, wenn er noch keine Wertbest盲tigung durch den Markt erfahren hat.

Ein Ansatz des selbstgeschaffenen Gesch盲ftswerts im Zeitpunkt der erkl盲rten Betriebsaufgabe ist auch nicht im Hinblick darauf geboten, da脽 es noch zu einer sp盲teren entgeltlichen Ver盲u脽erung dieses Gesch盲ftswerts kommen kann. F眉r diesen Fall bleibt die steuerliche Erfassung des Gesch盲ftswerts gesichert, weil er auch bei erkl盲rter Betriebsaufgabe Betriebsverm枚gen bleibt und ein sp盲teres Entgelt daf眉r eine gewerbliche Einnahme ist. Nach Auffassung des erkennenden Senats ist ein bei der Betriebsaufgabe durch Erkl盲rung, wie sie von der Rechtsprechung nach dem BFH-Urteil GrS 1/63 S zugelassen wurde, vorhandener origin盲rer Gesch盲ftswert nicht privatisierbar. Der in einem gewerblichen Betrieb gebildete Gesch盲ftswert kann nicht Privatverm枚gen durch Erkl盲rung werden, weil ein Gesch盲ftswert nur im Rahmen eines gewerblichen Betriebs denkbar ist. Hieraus folgt, da脽 bei einer sp盲teren entgeltlichen Ver盲u脽erung des Gesch盲ftswerts auch der steuerliche Zugriff auf den daf眉r erzielten Erl枚s noch m枚glich ist.

Fundstellen