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Leitsatz (amtlich)

Ist eine KG (Beteiligungsgesellschaft) als (einzige) Kommanditistin an einer anderen KG (Grundgesellschaft) beteiligt, so k枚nnen, wenn die Komplement盲r-GmbH der Grundgesellschaft Mitunternehmerin dieser Gesellschaft ist, bei der Ermittlung des Gewerbeertrags der Beteiligungsgesellschaft die Verluste der Grundgesellschaft selbst dann nicht abgezogen werden, wenn die Komplement盲r-GmbH in einem gewerbesteuerrechtlichen Organverh盲ltnis zur Beteiligungsgesellschaft stehen sollte.

Normenkette

GewStG 搂听2 Abs. 2 Nr. 1, 搂听8 Nr. 8

Verfahrensgang

Tatbestand

Streitig ist, ob zur Ermittlung des Gewerbeertrags der Kl盲gerin und Revisionskl盲gerin (Kl盲gerin) deren Anteil am Verlust einer KG zu ber眉cksichtigen ist.

In den Streitjahren 1972 und 1973 bestanden folgende Beteiligungsverh盲ltnisse:

An der Kl盲gerin, einer KG, waren als Komplement盲r Herr K und als Kommanditisten Frau K und Herr H beteiligt.

Die F-KG bestand aus der Komplement盲rin, der F-GmbH, und der Kl盲gerin als Kommanditistin. Gesellschafter der F-GmbH waren die Kl盲gerin, Herr K und Frau K. Gesch盲ftsf眉hrer der F-GmbH waren Herr K mit alleiniger Gesch盲ftsf眉hrungsbefugnis und zwei weitere Gesch盲ftsf眉hrer, die nur gemeinsam vertretungsberechtigt waren.

Die F-GmbH erhielt als Komplement盲rin 2 % des Gewinns der F-KG (h枚chstens 20 %, mindestens 6 % ihres Stammkapitals) sowie Ersatz der Auslagen f眉r die Gesch盲ftsf眉hrung. Vom Verlust der F-KG war sie durch die Kommanditistin (Kl盲gerin) freigestellt.

Die Kl盲gerin ermittelte ihre Gewerbeertr盲ge f眉r die Streitjahre unter Einbeziehung der auf sie entfallenden Verluste der F-KG von 1 172 305 DM (1972) und 980 416 DM (1973). Sie ging davon aus, da脽 ihr Gewerbebetrieb mit dem der F-KG ein einheitliches Unternehmen bilde.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) lehnte entgegen der Sachbehandlung in den vorl盲ufigen Gewerbesteuerveranlagungen f眉r die Streitjahre in den zuletzt ergangenen Gewerbesteuerme脽bescheiden eine solche Zusammenfassung ab. Das FA erh枚hte deshalb nach 搂 8 Nr. 8 des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) die nach seiner Auffassung zu Unrecht gek眉rzten Gewerbeertr盲ge um die betreffenden Verluste. Einspruch und Klage hatten keinen Erfolg.

Das Finanzgericht (FG) versagte die Ber眉cksichtigung der Verluste aus der Beteiligung mit der Begr眉ndung, zwischen der Kl盲gerin und der F-KG bestehe weder eine Organschaft noch eine Unternehmenseinheit.

Mit der Revision r眉gt die Kl盲gerin die Verletzung der Rechtsgrunds盲tze 眉ber die gewerbesteuerliche Unternehmenseinheit.

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Die Revision ist nicht begr眉ndet.

Die Verluste aus der Beteiligung an der F-KG, die bei der Ermittlung des Gewinns der Kl盲gerin abgesetzt wurden, sind f眉r die Ermittlung des Gewerbeertrags nach 搂 8 Nr. 8 GewStG dem Gewinn wieder hinzuzurechnen. Denn die Betriebe der Kl盲gerin und der F-KG k枚nnen gewerbesteuerrechtlich nicht zu einer Einheit zusammengefa脽t werden.

1. Die Kl盲gerin k枚nnte eine Ber眉cksichtigung der Beteiligungsverluste beanspruchen, wenn sie im Verh盲ltnis zur F-KG als Organtr盲gerin die Voraussetzung einer Organschaft (搂 2 Abs. 2 Satz 2 GewStG) erf眉llen w眉rde. Dies ist jedoch schon deshalb zu verneinen, weil nach dem ausdr眉cklichen Wortlaut der genannten Vorschrift als Organgesellschaft nur eine Kapitalgesellschaft angesehen werden kann, die F-KG aber in der Rechtsform der GmbH & Co. KG betrieben wird. Die GmbH & Co. KG kann aber gewerbesteuerrechtlich nicht einer Kapitalgesellschaft gleichgestellt werden (vgl. Urteile des Bundesfinanzhofs - BFH - vom 24. April 1980 IV R 68/77, BFHE 131, 70, BStBl II 1980, 658, sowie vom 11. M盲rz 1982 IV R 25/79, BFHE 136, 204, BStBl II 1982, 707).

2. Die sachliche Steuerpflicht der Kl盲gerin kann aber auch nicht aus anderen Gr眉nden auf den Betrieb der F-KG ausgedehnt werden. F眉r die Zusammenfassung der Betriebe zweier Personengesellschaften kann nicht mehr - wie dies die Kl盲gerin vertritt - nach den Grunds盲tzen der sog. Unternehmenseinheit unter Bezug auf 搂 2 Abs. 1 Satz 1 GewStG allein auf die Identit盲t des Unternehmens und der Unternehmer abgehoben werden. Im BFH-Urteil vom 21. Februar 1980 I R 95/76 (BFHE 130, 403, BStBl II 1980, 465) wurde die Rechtsprechung zur gewerbesteuerlichen Unternehmenseinheit aufgegeben. Nach dieser Entscheidung k枚nnen mehrere Personengesellschaften auch dann nicht mehr einen einheitlichen Gewerbebetrieb i. S. des 搂 2 Abs. 1 Satz 1 GewStG darstellen, wenn die Betriebe wirtschaftlich verflochten sind und bei allen Gliedgesellschaften die gleichen Gesellschafter im gleichen Verh盲ltnis beteiligt sind. Danach ist Gewerbebetrieb jeweils das von den Gesellschaftern (Mitunternehmern) in der Rechtsform der OHG oder KG betriebene Unternehmen.

Ein anderes Ergebnis w盲re allenfalls denkbar, wenn die Kl盲gerin Alleinunternehmerin der F-KG w盲re, die F-GmbH also zwar Gesellschafterin, aber nicht Mitunternehmerin der F-KG geworden w盲re (vgl. dazu auch H枚nle, Der Betrieb - DB - 1981, 1007). Entgegen der Auffassung der Kl盲gerin ist es aber nicht zu beanstanden, da脽 die Vorinstanz die F-GmbH als selbst盲ndige Mitunternehmerin der F-KG betrachtet hat. Denn die Rechtsstellung der F-GmbH gen眉gt den allgemeinen Kriterien der Mitunternehmerschaft.

a) Die F-GmbH konnte Unternehmerinitiative entfalten. Sie war - wie das FG hervorgehoben hat - eigens zur 脺bernahme der Gesch盲ftsf眉hrung der F-KG gegr眉ndet worden. Ohne Bedeutung ist in diesem Zusammenhang, da脽 einer ihrer Gesch盲ftsf眉hrer, Herr K, zugleich Komplement盲r der Kl盲gerin war. Denn er handelte im Betrieb der F-KG ebenso wie auch die 眉brigen Gesch盲ftsf眉hrer als Organ der F-GmbH.

Ein unternehmerisches Risiko bestand f眉r die F-GmbH infolge ihrer Gewinnbeteiligung und ihrer Haftung als Komplement盲rin f眉r die Verbindlichkeiten der F-KG. Von dieser Haftung war die F-GmbH nicht dadurch freigestellt, da脽 sie am Verlust der F-KG nach dem Gesellschaftsvertrag keinen Anteil hatte (vgl. BFH-Urteil vom 17. Januar 1980 IV R 115/76, BFHE 130, 58, BStBl II 1980, 336, Tz. 2.2. c bb).

b) Einer Mitunternehmereigenschaft der F-GmbH als Komplement盲rin der F-KG st眉nde auch nicht entgegen, wenn die F-GmbH als Organgesellschaft im Verh盲ltnis zur Kl盲gerin anzusehen w盲re. Zu Recht hat das FG deshalb das Bestehen eines Organverh盲ltnisses nicht n盲her gepr眉ft.

Nach 搂 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 GewStG gilt zwar die Organgesellschaft als Betriebsst盲tte des Organtr盲gers. Daraus folgt aber nicht, da脽 der Organtr盲ger die sonst der Organgesellschaft zustehende Mitunternehmerstellung erlangt (anderer Ansicht Urteil des FG Rheinland-Pfalz vom 27. Mai 1975 II 24/74, Entscheidungen der Finanzgerichte - EFG - 1975, 487, Tz. II 2 a). Nur unter dieser Voraussetzung k枚nnte die Kl盲gerin im Ergebnis als Alleinunternehmerin der F-KG angesehen werden. Die Vorschrift des 搂 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 GewStG nimmt der Organgesellschaft nicht die Eigenschaft als selbst盲ndiges Subjekt der Gewinnermittlung (BFH-Urteile vom 17. Februar 1972 IV R 17/68, BFHE 105, 383, BStBl II 1972, 582; vom 5. Mai 1977 IV R 186/72, BFHE 122, 310, BStBl II 1977, 701; vom 2. M盲rz 1983 I R 85/79, BFHE 138, 94, BStBl II 1983, 427). Sie kann deshalb auch Mitunternehmer in einer Personengesellschaft sein; hiervon geht bereits das BFH-Urteil vom 2. November 1977 I R 143/75 (BFHE 123, 513, BStBl II 1978, 74) aus.

Die mit der finanziellen Eingliederung der Organgesellschaft m枚gliche Einflu脽nahme des Organtr盲gers auf die Willensbildung der Organgesellschaft bietet - f眉r sich gesehen - keinen Grund, die Selbst盲ndigkeit der Organgesellschaft - hier in ihrer Eigenschaft als Mitunternehmerin - in Zweifel zu ziehen.

Fundstellen