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Entscheidungsstichwort (Thema)

Organtr盲ger und Organgesellschaft gewerbesteuerrechtlich zwei selbst盲ndige Unternehmen

Leitsatz (NV)

1. Wenn nach 搂 2 Abs. 2 Nr. 2 GewStG 1977 im Rahmen einer gewerbesteuerrechtlichen Organschaft die Organgesellschaft als eine Betriebsst盲tte des Organtr盲gers fingiert wird, so folgt daraus nicht, da脽 Organgesellschaft und Organtr盲ger ein einheitliches Unternehmen bilden. Vielmehr bleibt jedes der beiden Unternehmen nicht nur b眉rgerlich-rechtlich, sondern auch steuerrechtlich selbst盲ndig.

2. Organtr盲ger und Organgesellschaft bilanzieren f眉r sich. Der Gewerbeertrag der Organgesellschaft ist so zu ermitteln, als w盲re diese Gesellschaft ein selbst盲ndiges Steuersubjekt. Erst der selbst盲ndig ermittelte Gewerbeertrag der Organgesellschaft ist mit dem f眉r den Organtr盲ger selbst ermittelten Gewerbeertrag zusammenzurechnen.

Normenkette

GewStG 1977 搂 2 Abs. 2 Nr. 2; FGO 搂 51 Abs.听1, 3; ZPO 搂听41 Nr. 4, 搂听42

Tatbestand

In der Hauptsache (K枚rperschaftsteuersache 1977) ist zwischen den Beteiligten die Bildung von R眉ckstellungen f眉r Gewinnzusagen an Mitarbeiter und f眉r die Kosten des Jahresabschlusses sowie die volle Abschreibung eines aktivierten Mietrechts streitig. Die Kl盲gerin und Beschwerdef眉hrerin (Kl盲gerin) ist Organgesellschaft des Einzelunternehmens A in X (im folgenden: Einzelunternehmen), f眉r das das Finanzamt (FA) X zust盲ndig ist.

In dem finanzgerichtlichen Verfahren hat die Kl盲gerin beantragt, den Richter am Finanzgericht Dr. S. wegen Besorgnis der Befangenheit abzulehnen. Dazu hat sie vorgetragen: Dr. S. habe als fr眉herer Leiter der Rechtsbehelfsstelle des FA X an der Schlu脽besprechung anl盲脽lich einer Au脽enpr眉fung bei dem Einzelunternehmen teilgenommen und sei im Einspruchsverfahren des Einzelunternehmens wegen (u. a.) Gewerbesteuer 1977 bis 1979 t盲tig gewesen. Wegen der bestehenden Organschaft habe die Gewerbesteuerveranlagung der Kl盲gerin auch f眉r das Einzelunternehmen Bedeutung. Daraus ergebe sich, da脽 Dr. S. unter Umst盲nden schon fr眉her zu den zwischen den Beteiligten in der Hauptsache strittigen Rechtsfragen habe Stellung nehmen m眉ssen.

Unabh盲ngig von einem m枚glichen Ausschlu脽 des Dr. S. von der Aus眉bung seines Richteramtes gem盲脽 搂 51 Abs. 1 der Finanzgerichtsordnung (FGO) i. V. m. 搂 41 Nr. 4 der Zivilproze脽ordnung (ZPO) begr眉ndeten die vorgetragenen Umst盲nde zumindest die Besorgnis der Befangenheit i. S. des 搂 51 Abs. 3 FGO i. V. m. 搂 42 ZPO.

In seiner dienstlichen 脛u脽erung hat Dr. S. die Teilnahme an der Schlu脽besprechung best盲tigt, wu脽te aber nicht mehr anzugeben, ob in dem Rechtsbehelfsverfahren ,,zu den strittigen Punkten der anh盲ngigen Verfahren Stellung genommen worden ist".

Das Finanzgericht (FG) hat durch den angefochtenen Beschlu脽 den Antrag der Kl盲gerin als unbegr眉ndet abgelehnt. Dr. S. sei weder kraft Gesetzes von der Aus眉bung seines Richteramtes ausgeschlossen, noch sei die Besorgnis der Befangenheit begr眉ndet.

Mit ihrer Beschwerde begr眉ndet die Kl盲gerin den Ausschlu脽 des Dr. S. von der Aus眉bung des Richteramtes kraft Gesetzes (搂 51 Abs. 1 Satz 1 FGO i. V. m. 搂 41 Nr. 4 ZPO) und die Ablehnung wegen der Besorgnis der Befangenheit i. S. des 搂 51 Abs. 3 FGO ,,allein mit den gewerbesteuerlichen Zusammenh盲ngen zwischen Organgesellschaft und Organtr盲ger". Andere Gr眉nde seien weder vorgebracht worden noch bisher erkennbar. Dr. S. habe vor seiner 脺bernahme in das Richterverh盲ltnis das FA X ,,in dem Rechtsstreit 1977 bis 1979 des Organtr盲gers A als Leiter der Rechtsbehelfsstelle . . . vertreten". Er habe dabei die ,,gleichen bilanziell strittigen Rechtsfragen zu bearbeiten gehabt, welche in der K枚rperschaftsteuerstreitsache anh盲ngig" seien. Da脽 der Gewerbeertrag der Organgesellschaft selbst盲ndig zu ermitteln sei, f眉hre weder zu einer gesonderten Besteuerungsgrundlage nach 搂 179 Abs. 1 der Abgabenordnung (AO 1977) noch zu einer Bindung des FA des Organtr盲gers. In dem Gewerbesteuerbescheid des Organtr盲gers w眉rden die Gewerbeertr盲ge der einzelnen Organschaften nur als unselbst盲ndige Besteuerungsgrundlagen zusammengefa脽t. Es sei deshalb nicht richtig, da脽 - wie das FG meine - die ,,脛nderung des K枚rperschaftsteuerbescheids des Organs . . . nur die Festsetzung seines eigenen Gewerbeertrages und nicht auch den des Organtr盲gers" 盲ndert. Bei zutreffender Anwendung des 搂 35b des Gewerbesteuergesetzes (GewStG) 1977 bei einer Organschaft m眉sse die 脛nderung des K枚rperschaftsteuerbescheides f眉r das Organ dessen Gewerbeertrag 盲ndern ,,und damit zu einer 脛nderung des Gewerbesteuerme脽bescheids des Organtr盲gers" f眉hren.

Im 眉brigen sei die Besorgnis der Befangenheit nach 搂 51 Abs. 3 FGO i. V. m. 搂 42 ZPO begr眉ndet. Im Falle einer Klageabweisung w眉rde der Gewerbeertrag der Kl盲gerin und damit der Gewerbesteuerme脽bescheid des Organtr盲gers unver盲ndert fortbestehen. Dagegen w眉rde eine Stattgabe der Klage zu einer 脛nderung des Gewerbeertrages der Kl盲gerin und des Gewerbesteuerme脽bescheides des Organtr盲gers nach 搂 35b GewStG 1977 f眉hren. Daraus folge, da脽 die Interessen des FA X ber眉hrt w眉rden. Da Dr. S. Vertreter dieser Beh枚rde in dem Besteuerungsverfahren des Einzelunternehmens gewesen sei, sei die Besorgnis der Befangenheit begr眉ndet.

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Die Beschwerde der Kl盲gerin ist zul盲ssig, insbesondere fristgerecht eingelegt.

Nach 搂 129 Abs. 1 FGO ist die Beschwerde innerhalb von zwei Wochen nach Bekanntgabe der Entscheidung einzulegen. Diese Frist lief, da der angefochtene Beschlu脽 der Kl盲gerin am 18. Dezember 1987 zugestellt worden ist, am 4. Januar 1988 ab (搂 54 Abs. 1 FGO, 搂 54 Abs. 2 FGO i. V. m. 搂 222 Abs. 1 ZPO, 搂 188 des B眉rgerlichen Gesetzbuches - BGB - sowie 搂 222 Abs. 2 ZPO). Wie der Stempelaufdruck auf der Beschwerdeschrift ergibt, ging diese am 4. Januar 1988 beim Bundesfinanzhof (BFH) ein. Damit war die Frist gewahrt (搂 129 Abs. 2 FGO). Der Zeitpunkt, in dem die Beschwerdeschrift aufgrund der Zusendung durch den BFH unter Hinweis auf 搂 130 FGO dem FG zugegangen ist (7. Januar 1988), ist f眉r das Einlegen der Beschwerde nicht ma脽gebend.

Die Beschwerde ist auch nicht deshalb unzul盲ssig, weil die Kl盲gerin keinen ausdr眉cklichen Antrag gestellt hat. Abgesehen davon, da脽 das Gesetz keinen Mindestinhalt f眉r eine Beschwerde vorsieht, l盲脽t sich das Begehren der Kl盲gerin ihrem Vorbringen eindeutig entnehmen.

Die Beschwerde ist unbegr眉ndet. Dr. S. ist - wie das FG im Ergebnis zutreffend angenommen hat - im Streitfall weder kraft Gesetzes von der Aus眉bung des Amtes als Richter ausgeschlossen noch ist eine Besorgnis der Befangenheit ihm gegen眉ber begr眉ndet.

1. Die gewerbesteuerrechtlichen Zusammenh盲nge zwischen Organtr盲ger und Organgesellschaft in einer steuerlich anerkannten Organschaft rechtfertigen nicht schon f眉r sich allein einen Ausschlu脽 des Dr. S. von der Aus眉bung seines Richteramtes i. S. von 搂 51 Abs. 1 Satz 1 FGO i. V. m. 搂 41 Nr. 4 ZPO.

a) Nach 搂 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 GewStG in der f眉r das Streitjahr der Hauptsache (1977) geltenden Fassung (GewStG 1977) gilt eine Kapitalgesellschaft als Betriebsst盲tte eines anderen Unternehmens, wenn diese Gesellschaft dessen Willen derart untergeordnet ist, da脽 sie keinen eigenen Willen i. S. des 搂 14 Nrn. 1 und 2 des K枚rperschaftsteuergesetzes (KStG) 1977 hat. Damit wird die Organgesellschaft im Rahmen einer gewerbesteuerlichen Organschaft als eine Betriebsst盲tte des Organtr盲gers fingiert. Diese Regelung dient dem Zweck, durch eine Art ,,Poolung der Ertr盲ge" die am ,,Aufkommen der Gewerbesteuer beteiligten Gemeinden davor zu sch眉tzen, da脽 eng verbundene Unternehmen durch interne Ma脽nahmen ihren Gewinn willk眉rlich verlagern" (so BFH-Urteile vom 6. Oktober 1953 I 29/53 U, BFHE 58, 101, BStBl III 1953, 329; vom 5. Mai 1977 IV R 186/72, BFHE 122, 310, BStBl II 1977, 701). Die Fiktion, das Organ sei eine Betriebsst盲tte des Organtr盲gers, macht deutlich, da脽 搂 2 Abs. 2 Nr. 2 Satz 2 GewStG 1977 von zwei rechtlich selbst盲ndigen Unternehmen ausgeht. Anders als der Reichsfinanzhof (RFH), der die Organgesellschaft trotz b眉rgerlich-rechtlicher Selbst盲ndigkeit als unselbst盲ndigen Teil eines einheitlichen Gesamtunternehmens behandelte (sog. Einheitstheorie; vgl. dazu Urteile vom 12. Dezember 1939 I 205/38, RStBl 1940, 29; vom 23. Januar 1940 I 226/39, RStBl 1940, 436; vom 11. M盲rz 1942 VI 36/42, RStBl 1942, 546), hat der BFH die Auffassung von der Einheit eines aus Organgesellschaft und Organtr盲ger bestehenden Unternehmens abgelehnt (grundlegend Urteil vom 17. Februar 1972 IV R 17/68, BFHE 105, 383, BStBl II 1972, 582; st盲ndige Rechtsprechung; vgl. BFHE 122, 310, BStBl II 1977, 701; vom 2. M盲rz 1983 I R 85/79, BFHE 138, 94, BStBl II 1983, 427; vom 6. November 1985 I R 56/82, BFHE 145, 78, BStBl II 1986, 73). Er hat dementsprechend Organgesellschaft und Organtr盲ger nicht nur b眉rgerlich-rechtlich, sondern auch steuerrechtlich als selbst盲ndige Gesellschaften angesehen.

b) Daraus ergeben sich gewerbesteuerliche Folgerungen. Eine einheitliche Ermittlung des Gewerbeertrages der Organgesellschaft und des Organtr盲gers als eines einheitlichen Gesamtunternehmens scheidet von vornherein aus. Organgesellschaft und Organtr盲ger bilanzieren jeweils f眉r sich; sie ermitteln ihre Gewinne bis zur Ermittlung des Gewerbeertrags (搂 7 GewStG 1977) voneinander getrennt (vgl. Urteile in BFHE 122, 310, BStBl II 1977, 701; in BFHE 138, 94, BStBl II 1983, 427, und in BFHE 145, 78, BStBl II 1986, 73). Der Gewerbeertrag der Organgesellschaft ist so zu ermitteln, als w盲re diese Gesellschaft selbst盲ndiges Steuersubjekt. Bei der Ermittlung des Gewerbeertrags jedes der Unternehmen sind die Hinzurechnungs- und K眉rzungsvorschriften (搂搂 8, 9 GewStG 1977) zu beachten. Neben diesen, f眉r den Streitfall bedeutsamen allgemeinen Folgen wird auf weitere gewerbesteuerliche Auswirkungen in besonderen F盲llen verwiesen (vgl. die in BFHE 105, 383 [387/388], BStBl II 1972, 582 [unter 3.] genannten Entscheidungen sowie die Ausf眉hrungen in BFHE 145, 78 [81 f.], BStBl II 1986, 73); auch sie best盲tigen die selbst盲ndige gewerbesteuerliche Behandlung der Organgesellschaft und des Organtr盲gers im Rahmen der Organschaft. Erst der selbst盲ndig ermittelte Gewerbeertrag der Organgesellschaft ist mit dem f眉r den Organtr盲ger selbst ermittelten Gewerbeertrag zusammenzurechnen (Urteil in BFHE 138, 94 (96), BStBl II 1983, 427). Auf diese Weise wird in einem zweiten Akt der Gesamtertrag des Organkreises f眉r die Zwecke der Gewerbesteuer festgestellt (Urteil in BFHE 145, 78, BStBl II 1986, 73). Damit unterliegen die zusammengefa脽ten Ergebnisse nur einmal der Gewerbesteuer.

c) Aufgrund dieser Rechtslage (oben a und b) sind die Voraussetzungen des 搂 51 Abs. 1 Satz 1 FGO i. V. m. 搂 41 Nr. 4 ZPO in der Person des Dr. S. nicht gegeben. Dieser war weder mit der Ermittlung des f眉r ,,die Kl盲gerin" ma脽gebenden Gewerbeertrags und -kapitals befa脽t, noch das FA Y zu vertreten berechtigt.

Dr. S. war grunds盲tzlich mit der Ermittlung des Gewerbeertrages f眉r die Kl盲gerin als (fr眉herer) Leiter der Rechtsbehelfsstelle des f眉r das Einzelunternehmen (Organtr盲ger) zust盲ndigen FA X nicht befa脽t. Er war deshalb insoweit auch nicht als Vertreter des FA Y aufzutreten berechtigt (vgl. 搂 51 Abs. 1 Satz 1 FGO i. V. m. 搂 41 Nr. 4 ZPO). Den Gewerbeertrag f眉r die Kl盲gerin hatte allein und ausschlie脽lich das FA Y zu ermitteln. Dieser Gewerbeertrag wird zwar nicht - wie die Kl盲gerin richtig vorbringt - als gesonderte Besteuerungsgrundlage i. S. des 搂 179 AO 1977 f枚rmlich festgestellt. Er ist aber entsprechend der Rechtsprechung des BFH und den Verwaltungsanweisungen (vgl. Gewerbesteuer-Richtlinien - GewStR - Abschn. 42) zur gewerbesteuerlichen Behandlung von Organschaften mit dem (f眉r sich) ermittelten Gewerbeertrag des Einzelunternehmens (Organtr盲gers) zusammenzurechnen.

Entsprechendes gilt auch, wenn der K枚rperschaftsteuerbescheid 1977 der Kl盲gerin aufgehoben oder ge盲ndert wird und die Aufhebung oder 脛nderung den Gewinn aus Gewerbebetrieb ber眉hrt. In einem solchen Falle hat das FA Y einen neuen Gewerbeertrag in entsprechender Anwendung des 搂 35b GewStG 1977 selbst盲ndig f眉r die Kl盲gerin (Organgesellschaft) zu ermitteln. Dieser ist mit dem Gewerbeertrag des Einzelunternehmens (Organtr盲ger) zusammenzurechnen. Das f眉hrt notwendig zu einer entsprechenden Berichtigung des bis dahin geltenden (Gesamt-)Gewerbeertrags des Einzelunternehmens (Organtr盲gers).

脛hnliches gilt - worauf die Kl盲gerin in ihrer Beschwerde nicht eingeht - bez眉glich des Gewerbekapitals. Bei Bestehen einer Organschaft werden die Gewerbekapitalien der Organgesellschaft und die des Organtr盲gers getrennt ermittelt. Als Gewerbekapital gilt der Einheitswert des gewerblichen Betriebs i. S. des 搂 12 GewStG 1977. Die so ermittelten Gewerbekapitalien der Organgesellschaft und des Organtr盲gers werden zusammengerechnet; die Summe bildet (abgerundet) das f眉r die Berechnung der Gewerbesteuer des Organtr盲gers ma脽gebende Gewerbekapital.

2. Eine Besorgnis der Befangenheit des Dr. S. kann nicht aus 搂 51 Abs. 3 FGO hergeleitet werden.

Nach dieser Vorschrift ist die Besorgnis der Befangenheit nach 搂 42 ZPO stets dann begr眉ndet, wenn der Richter der Vertretung einer K枚rperschaft angeh枚rt oder angeh枚rt hat, deren Interessen durch das Verfahren ber眉hrt werden. Mit ,,Vertretung einer K枚rperschaft" sind in diesem Zusammenhang gemeint z. B. der Vorstand einer Aktiengesellschaft, eine Gemeindevertretung (vgl. Tipke/Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 12. Aufl., 搂 51 FGO Tz. 8), nicht aber - entgegen der Ansicht der Kl盲gerin - ein FA. Da die Gewerbesteuer als Gemeindesteuer ausgestaltet ist und die Gemeinden hebeberechtigt sind, k枚nnen durch eine evtl. Minderung der Gewerbesteuer im Hauptsacheverfahren allein die Interessen der Stadt X ber眉hrt werden. Deshalb k枚nnte im Streitfall die Besorgnis der Befangenheit i. S. von 搂 51 Abs. 3 FGO allenfalls dann begr眉ndet sein, wenn Dr. S. fr眉her der Vertretung der Stadt X angeh枚rt h盲tte. Das hat weder die Kl盲gerin behauptet, noch ist ein entsprechender Hinweis aus den Akten erkennbar.

Fundstellen