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Entscheidungsstichwort (Thema)

Steuerliche Behandlung des sog. Drittaufwands bei Ehegatten

Leitsatz (amtlich)

1. Beteiligt sich der Steuerpflichtige an den Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Geb盲udes, das seinem Ehepartner geh枚rt und in dem der Steuerpflichtige einen Raum (Arbeitszimmer) f眉r seine beruflichen Zwecke (搂 19 EStG) nutzt, kann er die auf diesen Raum entfallenden eigenen Aufwendungen grunds盲tzlich als Werbungskosten (AfA) geltend machen.

2. Bemessungsgrundlage der AfA sind die auf das Arbeitszimmer entfallenden Anschaffungs- oder Herstellungskosten, soweit sie der Kostenbeteiligung des Steuerpflichtigen entsprechen.

Normenkette

EStG 搂听7 Abs. 4, 搂听9 Abs. 1 Nr. 7, 搂搂听19, 2 Abs. 2 Nr. 2

Verfahrensgang

Tatbestand

A.

Rechtsfragen, Sachverhalt, Stellungnahme der Beteiligten

I. Vorgelegte Rechtsfragen

Der VI. Senat hat durch Beschlu脽 vom 22. November 1996 VI R 77/95 dem Gro脽en Senat des Bundesfinanzhofs (BFH) gem盲脽 搂 11 Abs. 4 der Finanzgerichtsordnung (FGO) folgende Rechtsfragen zur Entscheidung vorgelegt:

1. Sind die in dem Beschlu脽 des Gro脽en Senats vom 30. Januar 1995 GrS 4/92 (BFHE 176, 267, BStBl II 1995, 281) aufgestellten Grunds盲tze zur AfA-Befugnis eines Miteigent眉mers auf den Fall 眉bertragbar, da脽 der eine Ehegatte ein h盲usliches Arbeitszimmer in einem Zweifamilienhaus nutzt, das im Alleineigentum des anderen Ehegatten steht und bei dem der Nichteigent眉mer-Ehegatte nicht die gesamten, sondern nur einen Teil der Anschaffungs- und Herstellungskosten getragen hat?

2. Falls die Rechtsfrage zu 1. bejaht wird: Ist bei der Ermittlung der Bemessungsgrundlage f眉r die Absetzung f眉r Abnutzung (AfA) davon auszugehen, da脽 ungeachtet des zivilrechtlichen Alleineigentums des einen Ehegatten s盲mtliche auf das Arbeitszimmer entfallenden Anschaffungs- oder Herstellungskosten als von demjenigen Ehegatten getragen gelten, der das Arbeitszimmer f眉r seine beruflichen Zwecke nutzt?

3. Falls die Rechtsfrage zu 1. bejaht und diejenige zu 2. verneint wird: Wie ist die Bemessungsgrundlage f眉r die AfA zu ermitteln?

4. Falls die Antwort auf die Rechtsfragen zu 1. bis 3. ergibt, da脽 der Nichteigent眉mer-Ehegatte entweder bereits dem Grunde nach keinen --tats盲chlichen oder fingierten-- Eigenaufwand von AfA abziehen darf oder die H枚he des abziehbaren --tats盲chlichen oder fingierten-- Eigenaufwands niedriger ist als der insgesamt auf das h盲usliche Arbeitszimmer entfallende Anteil der gesamten Herstellungs- und Anschaffungskosten: Kann im Falle der (teilweise) unentgeltlichen Nutzungs眉berlassung eines h盲uslichen Arbeitszimmers durch den Alleineigent眉mer-Ehegatten der diesem entstandene Aufwand in Form der AfA von dem nutzenden Nichteigent眉mer-Ehegatten als sog. Drittaufwand abgezogen werden?

II. Sachverhalt

Der Kl盲ger und Revisionsbeklagte (Kl盲ger) ist Alleineigent眉mer eines Zweifamilienhauses, das er mit seiner Ehefrau (Kl盲gerin) bewohnt. Einen Raum des Hauses (10,78 v.H. der gesamten Wohnfl盲che) nutzt die Kl盲gerin aus beruflichen Gr眉nden (搂 19 des Einkommensteuergesetzes --EStG--) als h盲usliches Arbeitszimmer.

Die Kl盲gerin nahm zur Finanzierung von Anschaffungskosten des Geb盲udes Bauspardarlehen auf, f眉r die sie auch (durch Gehaltsabzug) die laufenden Verpflichtungen trug. Ihr finanzieller Beitrag zum Erwerb des Hauses deckte mehr als die anteiligen Anschaffungskosten des Arbeitszimmers (10,78 v.H.).

Der Kl盲ger machte bei seinen Eink眉nften aus Vermietung und Verpachtung die erh枚hten Absetzungen nach 搂 7b EStG und die AfA nach 搂 7 Abs. 4 EStG f眉r den 200 000 DM 眉bersteigenden Teil der Herstellungskosten als Werbungskosten geltend. Der Beklagte und Revisionskl盲ger (das Finanzamt --FA--) k眉rzte AfA und erh枚hte Absetzungen um den auf das Arbeitszimmer entfallenden Anteil und lehnte die Ber眉cksichtigung von auf das Arbeitszimmer entfallenden AfA als Werbungskosten der Kl盲gerin ab.

Das Finanzgericht (FG) gab der Klage statt (Entscheidungen der Finanzgerichte --EFG-- 1996, 537).

III. Begr眉ndung der Vorlage, Stellungnahme der Beteiligten

1. Zur Begr眉ndung des Vorlagebeschlusses wird auf BFHE 181, 362, BStBl II 1997, 208 verwiesen.

2. Das FA hat sich zu der Vorlage im wesentlichen wie folgt ge盲u脽ert:

Es fehle an einer tats盲chlichen Grundlage f眉r eine Vermutung, der Nichteigent眉mer-Ehegatte habe seine Mittel vorrangig zur Erlangung der Befugnis zur ausschlie脽lichen Nutzung des h盲uslichen Arbeitszimmers zur Verf眉gung gestellt. Die Errichtung eines Wohnhauses diene zun盲chst der Befriedigung der gemeinsamen Wohnbed眉rfnisse und erst nachrangig der Nutzung eines Raumes als Arbeitszimmer. Die Beteiligten w眉rden daher die Mittel zur Finanzierung in erster Linie zur Schaffung der Wohnm枚glichkeit beisteuern.

Die Kl盲ger haben keine Stellungnahme abgegeben.

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B.

Entscheidung des Gro脽en Senats 眉ber die Verfahrensfragen

Der Gro脽e Senat entscheidet gem盲脽 搂 11 Abs. 7 Satz 2 FGO ohne m眉ndliche Verhandlung, weil eine weitere F枚rderung der Sache dadurch nicht zu erwarten ist. Keiner der Beteiligten hat m眉ndliche Verhandlung beantragt.

Die Vorlage des VI. Senats, die sich auf 搂 11 Abs. 4 FGO st眉tzt, ist zul盲ssig. Die vorgelegten Rechtsfragen sind entscheidungserheblich.

C.

Entscheidung des Gro脽en Senats 眉ber die vorgelegten Rechtsfragen

I. Erste Rechtsfrage

Der Gro脽e Senat untergliedert die Vorlagefrage in folgende Unterfragen:

(1) Gelten die vom Gro脽en Senat in BFHE 176, 267, BStBl II 1995, 281 f眉r die Ber眉cksichtigung der AfA im Rahmen der Gewinnermittlung (搂 2 Abs. 2 Nr. 1 EStG) aufgestellten Grunds盲tze auch f眉r die 脺berschu脽ermittlung (搂 2 Abs. 2 Nr. 2 EStG)?

(2) Gelten sie auch dann, wenn das Haus, in dem der Steuerpflichtige einen Raum als Arbeitszimmer nutzt, allein seinem Ehegatten geh枚rt?

(3) Gelten sie ferner dann, wenn der Nichteigent眉mer-Ehegatte, statt alle Anschaffungs- und Herstellungskosten zu tragen, sich nur mit einem finanziellen Beitrag daran beteiligt?

(4) Ist in diesem Fall davon auszugehen, da脽 er seinen finanziellen Beitrag, soweit er die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Arbeitszimmers deckt, im eigenen beruflichen Interesse getragen hat?

1. Der Gro脽e Senat bejaht die Unterfrage zu (1).

In dem vom Gro脽en Senat (BFHE 176, 267, BStBl II 1995, 281) entschiedenen Fall machte der Steuerpflichtige erh枚hte Absetzungen gem盲脽 搂 82i der Einkommensteuer-Durchf眉hrungsverordnung (EStDV) im Rahmen der Ermittlung des Gewinns aus selbst盲ndiger Arbeit (搂 18 Abs. 1 Nr. 1 EStG) geltend. Im Vorlagefall geht es um die Ber眉cksichtigung von AfA gem盲脽 搂 9 Abs. 1 Nr. 7 i.V.m. 搂 7 Abs. 4 EStG bei der Ermittlung der Eink眉nfte aus nicht- selbst盲ndiger Arbeit (搂 19 Abs. 1 EStG). Aus der Begr眉ndung des Gro脽en Senats folgt (vgl. zu C.III.2.), da脽 die Voraussetzungen des Abzugs von AfA bei der Ermittlung des 脺berschusses der Einnahmen 眉ber die Werbungskosten die gleichen wie bei der Gewinnermittlung sind. Das entspricht der st盲ndigen Rechtsprechung des BFH.

Danach sind Betriebsausgaben und Werbungskosten unter den gleichen Voraussetzungen zu ber眉cksichtigen. Wie Betriebsausgaben durch den Betrieb (搂 4 Abs. 4 EStG), so m眉ssen Werbungskosten durch die T盲tigkeit im Rahmen einer Einkunftsart veranla脽t sein (z.B. BFH-Beschlu脽 vom 28. November 1977 GrS 2-3/77, BFHE 124, 43, BStBl II 1978, 105, zu B.II.1., m.w.N.). AfA geh枚ren zu den Werbungskosten bzw. Betriebsausgaben (搂 2 Abs. 2 Nr. 2, 搂 9 Abs. 1 Nr. 7 EStG, BFH-Beschlu脽 vom 4. Juli 1990 GrS 1/89, BFHE 160, 466, BStBl II 1990, 830, zu C.III.1. betr. Werbungskosten, und BFH-Beschlu脽 vom 30. Januar 1995, BFHE 176, 267, BStBl II 1995, 281, zu C., betr. Betriebsausgaben; BFH-Beschlu脽 in BFHE 160, 466, 476, BStBl II 1990, 830).

2. Der Gro脽e Senat bejaht die Unterfrage zu (2).

Der Gro脽e Senat (BFHE 176, 267, BStBl II 1995, 281) hat entschieden, da脽 Herstellungskosten, die der Miteigent眉mer-Ehegatte aufwendet, bei dessen Eink眉nften aus selbst盲ndiger Arbeit (搂 18 EStG) im Wege der AfA auch insoweit als eigener Aufwand zu ber眉cksichtigen sind, als sie auf den Anteil des anderen Miteigent眉mer-Ehegatten am Geb盲ude entfallen. Danach kommt es im Vorlagefall weder darauf an, (a) ob die Kl盲gerin Miteigent眉merin des Geb盲udes war, in dem sie ein Arbeitszimmer nutzte, noch darauf, (b) ob sie mit ihren Aufwendungen ein ihr zuzurechnendes Wirtschaftsgut erlangte, auf das AfA vorzunehmen w盲ren.

a) F眉r den Miteigent眉mer eines Grundst眉cks sind die Anteile der 眉brigen Miteigent眉mer im steuerrechtlichen Sinne ebenso fremde Wirtschaftsg眉ter, wie es das Alleineigentum eines anderen an einem Grundst眉ck f眉r den Nichteigent眉mer ist. Ein betrieblich genutztes Grundst眉ck ist u.a. in so viele selbst盲ndige Wirtschaftsg眉ter aufzuteilen, wie Miteigent眉mer vorhanden sind (z.B. BFH-Beschlu脽 in BFHE 176, 267, BStBl II 1995, 281, m.w.N.); das gilt auch f眉r den Bereich der 脺berschu脽ermittlung gem盲脽 搂 2 Abs. 2 Nr. 2 EStG (z.B. BFH-Urteil vom 30. Juli 1991 IX R 59/89, BFHE 166, 42). In dem vom Gro脽en Senat entschiedenen Fall waren die Miteigentumsanteile an den Praxisr盲umen zwei Wirtschaftsg眉ter. Soweit der Steuerpflichtige Herstellungs- kosten auf den Anteil der Ehefrau aufwandte, entfielen sie auf ein f眉r ihn fremdes Wirtschaftsgut. Waren sie dort als Aufwendungen des Steuerpflichtigen zu ber眉cksichtigen, schlie脽t auch das Alleineigentum des Kl盲gers im Vorlagefall die Ber眉cksichtigung der Aufwendungen der Kl盲gerin nicht aus (vgl. auch Trzaskalik in Kirchhof/S枚hn, Einkommensteuergesetz, 搂 21 Rdnr. B 440; Weber-Grellet, Der Betrieb --DB-- 1995, 2550, zu II.2.a).

b) Voraussetzung f眉r den Abzug als Werbungskosten (AfA) ist nicht, da脽 dem Steuerpflichtigen das Wirtschaftsgut, an dessen Anschaffungs- oder Herstellungskosten er sich beteiligt, als Eigent眉mer zuzurechnen ist. Ausschlaggebend ist vielmehr letztlich, ob der Steuerpflichtige Aufwendungen im beruflichen Interesse tr盲gt.

Der Gro脽e Senat (BFHE 176, 267, BStBl II 1995, 281, zu III.) hat die Rechtsprechung zum Bau auf fremdem Grund und Boden sowie zum Abzug von (fr眉herem) eigenem Aufwand des dinglich und obligatorisch Nutzungsberechtigten (insbesondere des Vorbehaltsnie脽brauchers) sowie die Aussagen im Beschlu脽 vom 26. Oktober 1987 GrS 2/86 (BFHE 151, 523, BStBl II 1988, 348) dahin gew眉rdigt und best盲tigt, da脽 es nicht um die Nutzung eigenen oder fremden Verm枚gens, sondern um die Abziehbarkeit von eigenem Aufwand geht, der durch die Einkunftserzielung veranla脽t ist. Dieser Aufwand mu脽, so der Gro脽e Senat, zur Wahrung des Nettoprinzips abziehbar sein. In der Regel schl盲gt sich dieser Aufwand in einem dem Steuerpflichtigen zuzurechnenden bilanzierungsf盲higen Wirtschaftsgut nieder, auf das AfA vorzunehmen sind. Aus Gr眉nden des steuerrechtlichen Nettoprinzips mu脽 der Aufwand des Steuerpflichtigen indessen auch dann abziehbar sein, wenn die Voraussetzungen eines bilanzierungsf盲higen Wirtschaftsguts nicht vorliegen. In diesen F盲llen wird der Aufwand bilanztechnisch "wie ein materielles Wirtschaftsgut" behandelt. Das bedeutet, da脽 die Aufwendungen zwar nicht sofort als Betriebsausgaben oder Werbungskosten abziehbar sind, wohl aber, da sie ihrer Natur nach Herstellungs- oder Anschaffungskosten eines Geb盲udes sind, nach den f眉r Geb盲ude geltenden AfA-Regeln abgeschrieben werden k枚nnen.

Auch im Vorlagefall erwarb die Kl盲gerin durch ihren finanziellen Beitrag nach den von der Rechtsprechung aufgestellten Kriterien kein ihr zuzurechnendes Wirtschaftsgut (dazu BFH-Beschlu脽 vom 26. November 1973 GrS 5/71, BFHE 111, 242, BStBl II 1974, 132; Vorlage GrS 1/97, zu III.1.; insoweit a.A. BFH-Urteil vom 10. M盲rz 1999 XI R 22/98, BFHE 188, 304). Nach den Grunds盲tzen der Entscheidung des Gro脽en Senats in BFHE 176, 267, BStBl II 1995, 281 schlie脽t dies jedoch die Ber眉cksichtigung ihrer Aufwendungen als Werbungskosten nicht aus, sofern diese durch ihre berufliche T盲tigkeit veranla脽t sind. Im Hinblick auf das Nettoprinzip darf die Ber眉cksichtigung beruflich veranla脽ter Aufwendungen nicht daran scheitern, da脽 sie im Zusammenhang mit der Anschaffung oder Herstellung eines Wirtschaftsguts stehen, das dem Steuerpflichtigen nicht geh枚rt.

3. Der Gro脽e Senat bejaht die Unterfrage zu (3).

Nach dem Beschlu脽 des Gro脽en Senats in BFHE 176, 267, BStBl II 1995, 281 kann es f眉r die AfA-Befugnis nicht darauf ankommen, ob der Steuerpflichtige nur einen Teil der Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines fremden Wirtschaftsguts tr盲gt. Das Nettoprinzip fordert, da脽 die Ber眉cksichtigung betrieblich/beruflich veranla脽ter Aufwendungen nicht daran scheitert, da脽 sie nicht den gesamten Anschaffungs- oder Herstellungsaufwand ausmachen.

a) Die Kl盲gerin ist steuerrechtlich so zu behandeln, als habe sie selbst Anschaffungskosten aufgewendet. Sie finanzierte mit dem Einsatz ihrer bei der Bausparkasse aufgenommenen Darlehen einen Teil der Anschaffungskosten des Geb盲udes. Damit wendete sie zwar keine Anschaffungskosten im engeren Sinne auf, denn sie t盲tigte die Aufwendungen nicht, um ein Wirtschaftsgut (Geb盲ude/Arbeitszimmer) von einem anderen zu erwerben (vgl. 搂 255 Abs. 1 des Handelsgesetzbuchs --HGB--, ferner BFH-Beschlu脽 vom 22. August 1966 GrS 2/66, BFHE 86, 792, 794, BStBl III 1966, 672). Die Aufwendungen der Kl盲gerin sind aber mit Anschaffungs- oder Herstellungskosten vergleichbar. Sie sind deshalb nicht sofort abziehbar, sondern wie Anschaffungs- oder Herstellungskosten zu behandeln. Dabei orientiert sich der Gro脽e Senat daran, wof眉r die Darlehensvaluta eingesetzt wurde (vgl. Beschlu脽 des Gro脽en Senats vom 8. Dezember 1997 GrS 1-2/95, BFHE 184, 7, 15, BStBl II 1998, 193). Das Darlehn wurde nicht eingesetzt, um laufende Aufwendungen, sondern um Anschaffungskosten des Geb盲udes zu finanzieren.

4. Der Gro脽e Senat bejaht die Unterfrage zu (4).

Voraussetzung f眉r die Geltendmachung von Aufwendungen als Betriebsausgaben (AfA) ist nach dem Beschlu脽 des Gro脽en Senats in BFHE 176, 267, BStBl II 1995, 281, da脽 der Steuerpflichtige sie "im eigenen betrieblichen Interesse" tr盲gt (zu C.I., II. a.E.). Davon ist auch im Falle der Beteiligung eines Ehegatten an der Finanzierung eines Geb盲udes des anderen Ehegatten insoweit auszugehen, als er R盲ume dieses Geb盲udes alleine betrieblich oder beruflich nutzt.

a) Beteiligt sich ein Ehegatte finanziell an den Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Hauses, das dem anderen Ehegatten geh枚rt, ist der Eigent眉mer-Ehegatte grunds盲tzlich so zu behandeln, als habe er selbst die Anschaffungs- oder Herstellungskosten aufgewendet (vgl. BFH-Urteil vom 12. Februar 1988 VI R 141/85, BFHE 152, 491, BStBl II 1988, 764, betr. Miteigentum; w.N. in Beschlu脽 des Gro脽en Senats vom heutigen Tage GrS 2/97, zu C.I.1.). Das trifft im Vorlagefall insoweit zu, als der Beitrag der Kl盲gerin die Anschaffungskosten des Arbeitszimmers 眉bersteigt (vgl. unten zu C.II.2.c).

b) Dies gilt jedoch insoweit nicht, als der Beitrag des Nichteigent眉mer-Ehegatten die Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Raumes deckt, den er zu beruflichen Zwecken nutzt. Bereits zivilrechtlich charakterisiert eine Zuwendung, die ein Ehegatte ohne besondere Vereinbarung dem anderen Ehegatten macht, da脽 sie ein Beitrag zur Verwirklichung der ehelichen Lebensgemeinschaft (搂 1353 Abs. 1 des B眉rgerlichen Gesetzbuchs --BGB--; Urteil des Bundesgerichtshofs --BGH-- vom 27. November 1991 IV ZR 164/90, BGHZ 116, 167, 170), also eines gemeinsamen Ziels, ist. Dieses Ziel wird u.a. durch die jeweilige berufliche T盲tigkeit der Ehegatten verwirklicht. Aufwendungen f眉r den beruflich genutzten Teil der gemeinsamen Wohnung w盲ren beim Eigent眉mer-Ehegatten als allein durch seine berufliche Bet盲tigung veranla脽t anzusehen (vgl. Prinz in Herrmann/Heuer/Raupach, Einkommensteuer- und K枚rperschaftsteuergesetz, Kommentar, 搂 9 EStG Rz. 246), und zwar selbst dann, wenn sich der Nichteigent眉mer-Ehegatte ma脽geblich an den Anschaffungskosten dieses Geb盲udeteils beteiligt h盲tte. Entsprechendes mu脽 f眉r den Beitrag des Nichteigent眉mer-Ehegatten zu den Anschaffungskosten des Hauses gelten; auch dieser Beitrag wird im eigenen beruflichen Interesse aufgewendet, soweit er auf den vom Nichteigent眉mer-Ehegatten allein genutzten Teil des Geb盲udes entf盲llt.

Der Gro脽e Senat beantwortet die 1. Rechtsfrage danach wie folgt: Beteiligt sich der Steuerpflichtige an den Anschaffungskosten oder Herstellungskosten eines Geb盲udes, das seinem Ehepartner geh枚rt und in dem der Steuerpflichtige einen Raum (Arbeitszimmer) f眉r seine beruflichen Zwecke (搂 19 EStG) nutzt, kann er die auf diesen Raum entfallenden eigenen Aufwendungen grunds盲tzlich als Werbungskosten (AfA) geltend machen.

II. Zweite Rechtsfrage

Der Gro脽e Senat bejaht die Rechtsfrage.

1.Eine Minderheit des vorlegenden Senats geht von der tats盲chlichen Vermutung aus (Vorlage zu II.2.a, aa), Eheleute errichteten ihr Familienheim in Lebens- und Wirtschaftsgemeinschaft. Deshalb w眉rden Herstellungskosten jeweils von demjenigen getragen, der das Wirtschaftsgut f眉r seine betrieblichen oder beruflichen Zwecke nutze.

a) F眉r eine sog. tats盲chliche Vermutung dieser Art ist jedoch kein Raum. Eine tats盲chliche Vermutung kommt f眉r die Feststellung von Tatsachen in Betracht (vgl. BFH-Urteil vom 20. Dezember 1988 VIII R 121/83, BFHE 156, 339, 347, BStBl II 1989, 585; Tipke/Kruse, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 搂 96 FGO Rz. 48 ff.; Baumg盲rtel in FS f眉r K. H. Schwab, 1990, S. 43, 44; Lange in H眉bschmann/Hepp/Spitaler, Abgabenordnung-Finanzgerichtsordnung, 搂 96 FGO Rz. 120). Sowohl die Frage, ob Aufwendungen des Kl盲gers als von der Kl盲gerin aufgewendet zu werten sind (vgl. dazu Beschlu脽 des Gro脽en Senats in der Sache GrS 2/97, zu C.IV.), als auch die Frage, ob Aufwendungen der Kl盲gerin als vorrangig auf das Arbeitszimmer get盲tigt anzusehen sind (dazu unten zu C.II.2.), betreffen nicht die Ermittlung des tats盲chlichen Sachverhalts.

b) Was f眉r die tats盲chliche Vermutung gilt, gilt auch f眉r die unwiderlegliche Vermutung oder Fiktion (Unterstellung), die der vorlegende Senat ebenfalls f眉r m枚glich h盲lt (vgl. 2. und 4. Vorlagefrage). Auch sie betrifft den Sachverhalt. Die unwiderlegliche Vermutung und die Unterstellung k枚nnen nur durch Gesetz begr眉ndet werden (vgl. BFH-Beschlu脽 vom 26. Oktober 1987 GrS 2/86, BFHE 151, 523, 537, BStBl II 1988, 348; Baumbach u.a., Zivilproze脽ordnung --ZPO--, 57. Aufl., 搂 292 Rn. 1 ff.; Stein/Jonas/Leipold, Kommentar zur Zivilproze脽ordnung, 搂 292, Rdnr. 5; Me脽mer, Steuerberater-Jahrbuch --StBJb-- 1977/1978, 65, 115, 126; vgl. auch Vorlage GrS 1/97, zu II.2.b-aa). Eine entsprechende gesetzliche Vorschrift gibt es jedoch nicht.

c) Auch aus der ehelichen Lebensgemeinschaft der Kl盲ger (搂 1353 Abs. 1 Satz 2 BGB) kann sich keine tats盲chliche Vermutung oder gar Fiktion (vgl. Obermeier, Deutsches Steuerrecht --DStR-- 1998, 913, 915) dieser Art ergeben.

Im gesetzlichen G眉terstand der Zugewinngemeinschaft (搂 1363 BGB), in dem die Kl盲ger leben, bleiben die Verm枚gen der Ehegatten und deren Verwaltung getrennt (搂 1363 Abs. 2, 搂 1364 BGB). Grunds盲tzlich ist jeder einzelne Verm枚gensgegenstand oder dessen Erwerb einem der Ehegatten gesondert zuzurechnen (vgl. 搂 1363 BGB, Gernhuber in M眉nchener Kommentar, 搂 1363 Rz. 6 ff). Auch das Einkommensteuergesetz geht seit der Abschaffung der Haushaltsbesteuerung nicht (mehr) von den Ehegatten als einer Einheit und deren Leistungsf盲higkeit aus (Beschlu脽 des Bundesverfassungsgerichts --BVerfG-- vom 14. April 1959 1 BvL 23, 34/57, BVerfGE 9, 237, 243). Einkommensteuerrechtlich ist jeder der Ehegatten Steuerpflichtiger i.S. des 搂 1 Abs. 1 EStG (vgl. 搂 26 Abs. 1 Satz 1 EStG). Seine individuelle Leistungsf盲higkeit soll erfa脽t werden (BVerfG-Beschlu脽 vom 17. Januar 1957 1 BvL 4/54, BVerfGE 6, 55, 67, 69; BVerfG-Urteil vom 3. November 1982 1 BvR 620/78, 1335/78, 1104/79, 363/80, BStBl II 1982, 717, 725).

Der Grundsatz der Individualbesteuerung der Eheleute wird durch die M枚glichkeit der Zusammenveranlagung (搂搂 26, 26b EStG) nicht aufgehoben (BVerfG-Beschlu脽 vom 4. Oktober 1988 1 BvR 843/88, H枚chstrichterliche Finanzrechtsprechung --HFR-- 1990, 43; BFH-Urteil vom 26. Juli 1983 VIII R 160/80, BFHE 139, 69, BStBl II 1983, 674). Dementsprechend sind die Eink眉nfte jedes Ehegatten getrennt zu ermitteln (BFH-Urteil vom 23. November 1995 IV R 50/94, BFHE 179, 303, BStBl II 1996, 193, zu 4.; Lang, Die Bemessungsgrundlage der Einkommensteuer, 1988, S. 624, m.w.N.). In diesem Bereich stehen sich die Eheleute wie Fremde gegen眉ber (BFH-Urteil in BFHE 139, 69, BStBl II 1983, 674). Darauf beruht z.B. die M枚glichkeit des vertraglichen Leistungsaustauschs zwischen den Ehegatten und seine steuerrechtliche Anerkennung (vgl. auch Groh, DB 1988, 514, 518). Nur "au脽erhalb der Eink眉nfteermittlung sind zusammen zu veranlagende Eheleute ... als ein Steuerpflichtiger zu behandeln" (BFH in BFHE 139, 69, 71, BStBl II 1983, 674; z.B. beim Abzug von Sonderausgaben und au脽ergew枚hnlichen Belastungen, BFH-Urteil vom 22. M盲rz 1967 VI R 300/66, BFHE 89, 69, BStBl III 1967, 596; ferner BTDrucks 7/1470, S. 299).

2. Vorrangige Zuordnung der Aufwendungen

Der Gro脽e Senat ist aber der Auffassung, da脽 der Beitrag der Ehefrau zu den Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Geb盲udes als f眉r die Kosten des Arbeitszimmers aufgewendet anzusehen ist. Solange die Ehefrau einen Raum f眉r ihre berufliche T盲tigkeit alleine nutzt, sind dessen Anschaffungs- oder Herstellungskosten, soweit sie nicht 眉ber den Beitrag der Ehefrau hinausgehen, einkommensteuerrechtlich als von ihr (und zugleich in ihrem beruflichen Interesse) aufgewendet zu behandeln.

a) Die Kl盲gerin mu脽 die Aufwendungen allerdings tats盲chlich tragen. Das ist auch dann der Fall, wenn sie (Mit-)Schuldnerin (搂 421 BGB) eines Darlehns ist, mit dem die Anschaffung oder Herstellung des Geb盲udes finanziert wird, und bei dem sie die Tilgungen mittr盲gt. Ihr Tilgungsbeitrag mu脽 die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Arbeitszimmers decken.

Im Vorlagefall trug die Kl盲gerin die laufenden Verpflichtungen aus den Bauspardarlehen selbst. Auch wenn sie unter diesen Umst盲nden im Streitjahr das Darlehn noch nicht soweit zur眉ckgezahlt haben sollte, da脽 der zur眉ckgezahlte Betrag bereits den anteiligen Kosten des Arbeitszimmers entsprach, hindert das die Inanspruchnahme der AfA nicht (BFH-Urteil vom 16. Januar 1996 IX R 60/94, BFH/NV 1996, 600, m.w.N.).

b) F眉r die Zuordnung des Beitrags der Kl盲gerin geht der Gro脽e Senat von der Rechtsprechung des BFH zur AfA-Berechtigung des Miteigent眉mers im gemeinsamen und gemeinsam bewohnten Haus aus, der die auf sein Arbeitszimmer entfallende AfA (搂搂 7b, 7 Abs. 1 und 4 EStG) auch insoweit geltend machen kann, als sie auf den Anteil des Miteigent眉mers entf盲llt (Urteil vom 19. Mai 1995 VI R 64/93, BFH/NV 1995, 879). Der BFH sieht das Nettoprinzip und den Veranlassungszusammenhang der Aufwendungen als ausschlaggebend an und nicht, ob der Steuerpflichtige eigenes oder fremdes Eigentum zur Erzielung seiner Eink眉nfte nutzt (vgl. auch Beschlu脽 vom heutigen Tage zur Vorlage GrS 5/97, zu C.2.). Es ist deshalb auch im Fall des Alleineigentums nicht entscheidend, ob es sich bei dem Arbeitszimmer um ein Wirtschaftsgut im fremden Eigentum handelt (s. oben zu C.I.2.a). Ma脽geblich ist, da脽 der das Arbeitszimmer nutzende Steuerpflichtige Aufwendungen im beruflichen Interesse tr盲gt; das ist im Vorlagefall zu bejahen (s. dazu oben zu C.I.4.b).

c) Im Vorlagefall hat das FG festgestellt, da脽 der Beitrag der Ehefrau h枚her ist als die anteilig auf das Arbeitszimmer entfallenden Anschaffungs- oder Herstellungskosten. In diesem Fall sind ihre Aufwendungen auf das Arbeitszimmer "wie ein materielles Wirtschaftsgut" (s. oben zu C.I.2.b) f眉r die Dauer der beruflichen Nutzung im Wege der AfA als Werbungskosten bei ihren Eink眉nften aus nichtselbst盲ndiger Arbeit (搂 19 EStG) zu ber眉cksichtigen (搂 9 Abs. 1 Nr. 7 i.V.m. 搂 7 Abs. 4 EStG; BFH-Beschlu脽 in BFHE 176, 267, BStBl II 1995, 281, zu C.V.). Soweit ihr Beitrag 眉ber die Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Arbeitszimmers hinausgeht, ist er dem Eigent眉mer als Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Geb盲udes zuzurechnen (s. oben zu C.I.4.b). Das gilt auch f眉r ihren auf das Arbeitszimmer entfallenden und steuerlich noch nicht verbrauchten Beitrag, wenn die berufliche Nutzung endet.

Der Gro脽e Senat beantwortet die zweite Rechtsfrage wie folgt:

Bemessungsgrundlage der AfA sind die auf das Arbeitszimmer entfallenden Anschaffungs- oder Herstellungskosten, soweit sie der Kostenbeteiligung des Steuerpflichtigen entsprechen.

III. Dritte Rechtsfrage

Der vorlegende Senat hat sie unter der Voraussetzung gestellt, da脽 die erste Rechtsfrage bejaht und die zweite verneint wird. Da der Gro脽e Senat beide Fragen bejaht hat, ist 眉ber die Frage nicht mehr zu entscheiden.

IV. Vierte Rechtsfrage

Sie ist unter der Voraussetzung gestellt, da脽 der Nichteigent眉mer-Ehegatte nicht berechtigt ist, AfA auf die anteiligen Anschaffungs- oder Herstellungskosten des Arbeitszimmers als Werbungskosten geltend zu machen. Da der Gro脽e Senat dies nach den Ausf眉hrungen zu den Rechtsfragen 1. und 2. bejaht, ist die Frage nicht mehr zu entscheiden.

D.

Der Gro脽e Senat entscheidet die Rechtsfragen wie folgt:

1. Beteiligt sich der Steuerpflichtige an den Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Geb盲udes, das seinem Ehepartner geh枚rt und in dem der Steuerpflichtige einen Raum (Arbeitszimmer) f眉r seine beruflichen Zwecke (搂 19 EStG) nutzt, kann er die auf diesen Raum entfallenden eigenen Aufwendungen grunds盲tzlich als Werbungskosten (AfA) geltend machen.

2. Bemessungsgrundlage der AfA sind die auf das Arbeitszimmer entfallenden Anschaffungs- oder Herstellungskosten, soweit sie der Kostenbeteiligung des Steuerpflichtigen entsprechen.

Fundstellen